Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 октября 2002 г. N А56-17742/02 Иск ООО о признании недействительным решения ИМНС о доначислении налогов и привлечении к налоговой ответственности не удовлетворен в части доначисления налога на прибыль и НДС, пеней и штрафных санкций за недоплату этих налогов по эпизоду отнесения на себестоимость продукции амортизационных отчислений на сумму затрат по оплате услуг оценщика по оценке имущества, внесенного в уставный капитал, так как затраты, связанные с эти имуществом, могут считаться затратами Общества, понесенными в его интересах, только после внесения изменений в уставные документы Общества и использования этого имущества в производственных целях

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 28 октября 2002 г. N А56-17742/02

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Ломакина С.А. и Никитушкиной Л.Л., при участии от Инспекции по Курортному району Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Санкт-Петербургу Сороченко Е.И. (доверенность от 10.09.2002) и Фомичевой С.И. (доверенность от 08.01.2002),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции по Курортному району Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Санкт-Петербургу на решение от 08.07.2002 (судьи Галкина Т.В., Глазков Е.Г., Пилипенко Т.А.) и постановление апелляционной инстанции от 11.09.2002 (судьи Фокина Е.А., Звонарева Ю.Н., Шульга Л.А.) Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-17742/02,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Вириал" (далее - ООО "Вириал", Общество) обратилось в Арбитражный города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с иском к Инспекции по Курортному району Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным ее решения от 06.03.2001.

До рассмотрения дела по существу Общество уточнило исковые требования и просило признать недействительным решение налоговой инспекции от 18.05.2002 N 13-05/4944 о доначислении ООО "Вириал" 32788 руб. налога на прибыль, 2534 руб. налога на добавленную стоимость, 2700 руб. налога на имущество, начислении пеней за нарушение срока уплаты налогов, недоплата которых выявлена в результате проверки, а также о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 1051 руб. штрафа и по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 200 руб. штрафа.

Решением суда от 08.07.2002 уточненные исковые требования Общества удовлетворены в полном объеме и решение налогового органа признано недействительным.

Постановлением апелляционной инстанции от 11.09.2002 решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение от 08.07.2002 и постановление от 11.09.2002 и отказать Обществу в иске, указывая на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, определяющих порядок формирования себестоимости продукции (работ, услуг) и состав затрат, включаемых в себестоимость, а также порядок исчисления и уплаты налога на имущество.

ООО "Вириал" о времени и месте слушания дела извещено надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Проверив законность оспариваемого судебного акта, кассационная инстанция установила следующее.

Налоговая инспекция в декабре 2001 года - феврале 2002 года провела выездную налоговую проверку соблюдения ООО "Вириал" законодательства о налогах и сборах за период с 01.10.99 по 01.10.2001, в ходе которой выявила ряд нарушений, отраженных в акте от 29.03.2002 N 498.

В частности, налоговым органом установлено занижение Обществом подлежащего уплате в бюджет в 2000 и 2001 годах налога на прибыль в результате необоснованного отнесения на себестоимость продукции сумм амортизации, начисленной на стоимость услуг независимого оценщика (отраженную Обществом в составе нематериальных активов) по оценке стоимости имущества, дополнительно внесенного учредителями (участниками) Общества в уставный капитал; стоимости консультационных услуг общества с ограниченной ответственностью "Охранное предприятие "АРБ-Безопасность", а также стоимости 200 кг нитрида бора, излишне, по мнению налогового органа, отнесенной на затраты по производству продукции по контракту с фирмой "Чори" КО ЛТД" Япония.

Указанное нарушение повлекло и неполную уплату налога на добавленную стоимость вследствие неправомерного предъявления к возмещению из бюджета налога, уплаченного при приобретении товаров (работ, услуг), стоимость которых не подлежала отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг).

Налоговая инспекция также посчитала заниженным подлежащий уплате за 2000 год налог на имущество в результате невключения Обществом в расчет среднегодовой стоимости имущества оборудования, внесенного 23.03.2000 в уставный капитал ООО "Вириал" его учредителями (участниками) и первоначально оприходованного на бухгалтерском счете 01 "Основные средства", а затем отраженного на счете 08 "Капитальные вложения". По мнению налогового органа, налогом на имущество облагаются все основные средства налогоплательщика, независимо от того, на каком бухгалтерском счете они числятся, поэтому при исчислении налога Обществу следовало учесть и данные счета 08 "Капитальные вложения".

По материалам проверки налоговой инспекцией вынесено решение от 18.05.2002 N 13-05/4944 о доначислении ООО "Вириал" налогов, начислении пеней и о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

Общество не согласилось с указанным решением налогового органа и обжаловало его в арбитражный суд.

Налогоплательщик полагает, что затраты по оплате услуг, связанных с проведением оценки рыночной стоимости имущества, вносимого в качестве дополнительного вклада в уставный капитал Общества его учредителями (участниками), связаны с производственной деятельностью и могут включаться в себестоимость продукции как "оплата консультационных и информационных услуг" либо как "оплата услуг сторонних организаций по управлению предприятием".

Общество также считает, что к консультационным услугам, которые могут быть отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг), относятся и затраты по договору, заключенному с обществом с ограниченной ответственностью "Охранное предприятие АРБ-Безопасность" (далее - ООО "Охранное предприятие "АРБ-Безопасность").

Кроме того, истец утверждает, что налоговая инспекция необоснованно исключает из себестоимости продукции 200 килограммов нитрида бора, приобретенные и фактически использованные при производстве 1000 кг нитрида бора улучшенного качества для японской фирмы "Чори" КО ЛТД", полагая, что для производства 1000 килограммов этого порошка улучшенного качества не может быть израсходовано 1200 килограммов исходного вещества - нитрида бора.

Таким образом, налогоплательщик считает, что налоговая инспекция необоснованно доначислила ему налог на прибыль и не приняла к возмещению налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении перечисленных товаров, работ, услуг.

Оспаривая доначисление проверяющими налога на имущество, Общество указало, что налоговый орган неправомерно при расчете этого налога за 2000 год учитывает числящиеся на 01.01.2001 остатки по счету 08 "Капитальные вложения", поскольку законодательством о налоге на имущество, действовавшим в указанном периоде, такой порядок исчисления налога не предусмотрен.

Суды первой и апелляционной инстанций, рассмотрев материалы дела, поддержали доводы истца и признали недействительным оспариваемое решение налогового органа. Кроме того, суды указали, что налоговая инспекция, привлекая Общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком документов в налоговый орган, в решении не отразила факт и обстоятельства совершения истцом этого правонарушения, не указала, какие четыре документа не представлены налогоплательщиком в налоговый орган.

Кассационная инстанция считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг), включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), определяются в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат).

Из пункта 1 Положения о составе затрат следует, что себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Факт осуществления затрат и их содержание (направленность) согласно статье 9 Закона Российской Федерации "О бухгалтерском учете" и Положению о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации должны подтверждаться договорами, платежными документами, актами, справками и отчетами и др. документами.

Пункт 4 Положения о составе затрат предписывает, что из документов налогоплательщика, составленных и представленных налоговому органу в обоснование произведенных затрат и их отнесения на себестоимость, должны четко прослеживаться прямая связь таких затрат с производством, а также их осуществление в интересах самой коммерческой организации.

Общество отнесло на себестоимость продукции (работ, услуг) суммы, выплаченные ООО "Охранное предприятие "АБР-Безопасность" по договору от 01.08.2001 N 14, предметом которого определено "консультирование и подготовка рекомендаций по вопросам правомерной защиты от противоправных посягательств" по трем направлениям:

- безопасность жизни и здоровья сотрудников Общества и членов их семей;

- предмет деятельности Общества;

- сохранность собственности Общества.

Договором, заключенным на год, предусмотрено ежемесячное внесение платы в размере 7500 руб. авансом, в течение 5 дней после получения счета. Единица измерения (учета) объема выполненных работ и ее стоимость договором не определены.

Из актов выполненных работ, имеющихся в материалах дела, следует, что Обществу ежемесячно (в августе и сентябре 2001 года) оказывались услуги в виде консультирования по вопросам "обеспечения сохранности собственности" в количестве 100 нормо-часов и "информационного обеспечения по вопросам применения законодательства, относящегося к предмету деятельности Общества" - 25 нормо-часов, то есть ежедневно в среднем более чем по 4 нормо-часа (125 нормо-часов : 30 дней).

Однако в чем состоят указанные услуги - в актах не указано (в том числе услуги охранного предприятия по информационному обеспечению по вопросам применения законодательства, относящегося к предмету деятельности Общества, который представляет собой производство и реализацию изделий из высокотемпературных материалов, производство и реализацию продукции научного и производственно-технического назначения). Отчеты о выполненной работе, которые должны составляться охранным предприятием в соответствии с пунктом 2.1.2 договора, Обществом не представлены. Нет в материалах дела и данных о том, каким образом полученная информация используется Обществом в его производственной деятельности. Кроме того, как видно из акта проверки, Общество осуществляет деятельность в арендуемых помещениях, расположенных на охраняемых территориях предприятий-арендодателей.

Поскольку условием отнесения конкретного вида затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) является не только включение его в перечень, приведенный в Положении о составе затрат, но и непосредственная связь понесенных затрат с получением выручки от реализации товаров (работ, услуг) как результата деятельности налогоплательщика, направленной на получение прибыли (пункт 1 Положения о составе затрат), а Общество доказательств наличия такой связи в отношении вышеуказанных услуг не представило, в материалах дела их нет, у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали правовые основания для удовлетворения иска по рассмотренному эпизоду.

По этим же основаниям кассационная инстанция считает неправомерным отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) амортизационных отчислений со стоимости услуг независимого оценщика по определению рыночной стоимости имущества, которое подлежало внесению в качестве дополнительного вклада в уставный капитал Общества его учредителями (участниками).

Суды подтвердили правомерность отнесения указанных затрат на себестоимость продукции Общества, однако этот вывод судов не основан на нормах действующего законодательства, в соответствии с которым указанные расходы должно нести не Общество, а его учредители (участники) - физические лица, которые приняли решение об увеличении уставного капитала путем внесения в качестве дополнительного вклада имущества - в данном случае установки для термической обработки в вакууме и микроскопа.

В соответствии со статьей 11 и пунктом 2 статьи 15 Федерального закона Российской Федерации "Об обществах с ограниченной ответственностью" вкладом в уставный капитал могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку.

При этом, в вышеназванных статьях установлено правило, согласно которому при превышении номинальной стоимости (увеличении стоимости) доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежным вкладом, двухсот минимальных размеров оплаты труда, установленных федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества или соответствующих изменений в уставе общества, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком. Номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) доли участника общества, оплачиваемой таким неденежным вкладом, не может превышать сумму оценки указанного вклада, определенную независимым оценщиком.

То есть определение стоимости имущества, вносимого (в том числе дополнительно) в уставный капитал, осуществляется по инициативе и в интересах учредителей (участников) общества - юридических и физических лиц, и производится до его фактической передачи обществу.

Денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества, вносимых участниками общества, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно. В уставных документах отражается размер дополнительно внесенного вклада в соответствии с решением общего собрания участников. Только после передачи имущества обществу его участниками и внесения соответствующих изменений в уставные документы, это имущество считается имуществом общества.

Таким образом, расходы по оплате услуг независимого оценщика должны нести участники, которые вносят дополнительный вклад в уставный капитал общества в виде имущества. Оплата Обществом за своих участников услуг независимого оценщика не меняет содержания и сути произведенных расходов, а также установленного законодательством лица, обязанного нести такие расходы.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает не основанным на нормах действующего законодательства, в том числе налогового, подтверждение судами правомерности отнесения Обществом на себестоимость продукции сумм амортизации, начисленной на стоимость услуг независимого оценщика.

Только после передачи такого имущества обществу, внесения соответствующих изменений в уставные документы и использования имущества в производственной деятельности общества, затраты, связанные с этим имуществом, могут считаться затратами общества, понесенными в интересах общества.

В остальной части кассационная инстанция не находит правовых оснований для отмены принятых по делу и оспариваемых судебных актов.

Суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные сторонами доказательства, пришли к выводу о недоказанности налоговым органом факта излишнего отнесения Обществом на себестоимость продукции стоимости 200 килограммов нитрида бора, при производстве продукции для фирмы "Чори" КО ЛТД" (Япония).

Кассационная инстанция не усматривает нарушений судами статей 52 - 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации 1995 года, действовавшего в период рассмотрения спора, при оценке представленных сторонами документов, а потому не находит оснований для переоценки выводов судов и отмены судебных актов в этой части.

Суды признали также неправомерным и доначисление налоговым органом налога на имущество за 2000 год.

Доначисляя налог на имущество за 2000 год, налоговая инспекция исходила из того, что этим налогом облагаются все основные средства налогоплательщика, независимо от того, на каком бухгалтерском счете они числятся. На этом основании налоговая инспекция посчитала неправомерным невключение Обществом в облагаемую налогом на имущество базу данных об имуществе, отраженных на счете 08 "Капитальные вложения".

Однако эта позиция налогового органа не основана на нормах налогового законодательства, действовавших в 2000 году.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" этим налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. При этом основные средства, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы учитываются по остаточной стоимости.

В подпункте "а" пункта 4 Инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" дан перечень счетов бухгалтерского учета по предприятиям, применяющим План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, остатки по которым, отражаемые в активе баланса, принимаются для определения базы, облагаемой налогом на имущество.

Счет 08 "Капитальные вложения" в этом перечне не значится.

Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.11.2000 N БГ-3-04/389, опубликованным 23.12.2000 в "Российской газете", в Инструкцию Госналогслужбы России от 8 июня 1995 года N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", внесены изменения и дополнения N 5.

В частности, приведенный в подпункте "а" пункта 4 Инструкции перечень счетов, остатки по которым, отражаемые в активе баланса, принимаются при исчислении облагаемой налогом на имущество базы, дополнен счетом 08 "Капитальные вложения" (за исключением субсчетов: 08-1 "Приобретение земельных участков", 08-2 "Приобретение объектов природопользования", 08-5 "Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств", 08-7 "Перевод молодняка животных в основное стадо", 08-8 "Приобретение взрослых животных", 08-9 "Доставка животных, полученных безвозмездно"). Здесь же уточнено, что расходы организации по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1 число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).

Однако эти изменения и дополнения согласно пункту 1 письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 27.04.2001 N ВТ-6-04/350 "О разъяснениях по применению изменений и дополнений N 5 в Инструкцию Госналогслужбы России от 8 июня 1995 года N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" вводятся в действие только с 03.01.2001.

В пункте 1 "О вступлении в силу изменений и дополнений N 5" названного письма разъяснено, в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 23.05.96 N 763 нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти вступают в силу одновременно на всей территории Российской Федерации по истечении десяти дней после дня их официального опубликования. Поскольку приказ МНС России от 15.11.2000 N БГ-3-04/389 "О внесении изменений и дополнений в инструкцию Госналогслужбы России от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", зарегистрированный Министерством юстиции Российской Федерации 14 декабря 2000 года (регистрационный номер 2494), опубликован 23 декабря 2000 года ("Российская газета" N 242), следовательно, он вступает в силу с 03 января 2001 года.

Следовательно, суды обоснованно признали решение налогового органа о доначислении налога на имущество, пеней и наложении штрафа по рассмотренному эпизоду недействительным.

Подтверждая законность судебных актов в этой части, кассационная инстанция принимает во внимание, что налоговой инспекцией не оспаривается правомерность отражения Обществом оборудования на счете 08 "Капитальные вложения": ни акт проверки, ни решение о доначислении налогов и привлечении Общества к налоговой ответственности не содержат выводов о незаконном отражении Обществом стоимости спорного оборудования на счете 08 "Капитальные вложения".

Учитывая изложенное, жалоба налоговой инспекции подлежит удовлетворению частично.

Принимая во внимание частичное удовлетворение жалобы налоговой инспекции, в соответствии с пунктами 3 и 5 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации 2002 года с ООО "Вириал" подлежит взысканию в доход федерального бюджета 1000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в судах первой (500 руб.), апелляционной (250 руб.) и кассационной (250 руб.) инстанций.

Руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 2 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 08.07.2002 и постановление апелляционной инстанции от 11.09.2002 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-17742/02 отменить в части признания недействительным решения Инспекции по Курортному району Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Санкт-Петербургу от 06.03.2001 о доначислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, пеней и штрафных санкций за недоплату этих налогов по эпизодам отнесения на себестоимость продукции амортизационных отчислений на сумму затрат по оплате услуг независимого оценщика по оценке имущества, внесенного в уставный капитал, а также расходов по оплате консультационных услуг общества с ограниченной ответственностью "АРБ-Безопасность".

В иске в этой части отказать.

В остальной части решение и постановление судов оставить без изменения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Вириал" в доход федерального бюджета 1000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

Кузнецова Н.Г. Никитушкина Л.Л.

Ломакин С.А.