Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16 января 2007 г. N А29-2197/2006а Суд, сделав на основе изученных материалов дела правильный вывод о том, что расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки понесены Обществом до 1 января 2002 года и не могут быть учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год, правомерно отказал ООО в удовлетворении заявленного требования в данной части (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 16 января 2007 г. N А29-2197/2006а
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью (далее по тексту - ООО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) от 15.11.2005 N 04-03-10/2 в части доначисления налога на прибыль в сумме 9 067 624 рублей (пункт 2.2.1), налога на добавленную стоимость в сумме 2 070 916 рублей (пункт 2.2.2), пеней по налогу на прибыль в сумме 16 419 рублей (пункт 2.3) и пункта 3 решения.

Решением суда от 04.07.2006 (с учетом определения об исправлении арифметической ошибки от 06.07.2006) заявленное требование удовлетворено частично: решение Инспекции признано недействительным по пункту 2.2.1 в части начисления налога на прибыль в сумме 862 605 рублей 64 копеек, по пункту 2.3 в части начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 2 193 рублей 33 копеек. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 27.09.2006 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

ООО не согласилось с принятыми по делу судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленного требования относительно доначисления налога на прибыль в сумме 5 966 269 рублей, пеней по этому налогу в сумме 11 453 рублей и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Республики Коми в данной части, а решение Инспекции в этой части признать недействительным.

По мнению Общества, суды неправильно применили статьи 252, 253, 260, 262, 264 Налогового кодекса Российской Федерации; Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н; пункт 4.8 Правил ведения ремонтных работ в скважинах (РД 153-39-023-97), утвержденных 18.08.1997 Минтопэнерго России и согласованных с Федеральным горным и промышленным надзором России. Заявитель указывает на то, что произведенные в 2001 году расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, были внедрены в производство в 2003 году, поэтому на данные расходы распространяется действие статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации и Общество правомерно отнесло их в состав прочих расходов 2003 года. Строительство (бурение) поисковой скважины N 40 Ыджид-Тереховейской площади связано с поиском и оценкой месторождений полезных ископаемых, расходы на которые относятся к расходам на освоение природных ресурсов. На момент введения в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на строительство спорной скважины учитывались, согласно правилам бухгалтерского учета, на счете 08. До 01.01.2002 оснований для списания данных расходов у Общества не имелось. Такие основания появились только в 2003 году, когда скважина была признана непродуктивной. Следовательно, расходы по поисковой скважине N 40 подлежат учету для целей налогообложения в спорном периоде. На скважине N 33 Южно-Кыртаельской выполнены работы по бурению бокового ствола, которые относятся к работам по капитальному ремонту скважин. Факт выполнения данных работ подтвержден представленными в дело счетами-фактурами и актами о приемке работ по капитальному ремонту, поэтому Общество обоснованно учитывало расходы по проведению указанных работ при исчислении налога на прибыль. Кроме того, заявитель полагает, что налоговый орган сделал вывод о неправомерном включении Обществом в состав расходов, уменьшающих налоговую базу, расходов на приобретение программных продуктов, не установив фактов их приобретения налогоплательщиком у лиц, не обладающих соответствующими правами на данные программные продукты.

Налоговый орган в отзыве на кассационную жалобу против доводов Общества возразил, считает решение суда первой инстанции в обжалуемой Обществом части законным и обоснованным.

Инспекция также обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой и просит отменить решение Арбитражного суда Республики Коми и постановление Второго арбитражного апелляционного суда о признании ее решения недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 193 543 рублей 63 копеек и соответствующей суммы пеней.

Налоговый орган считает, что суды неправильно применили пункт 1 статьи 252, подпункт 2 пункта 2 статьи 253, статью 254, пункт 9 статьи 255, пункты 1, 3 статьи 256, пункт 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации; статью 318 Трудового кодекса Российской Федерации; Закон Российской Федерации "О занятости населения в Российской Федерации". По его мнению, ООО неверно определило срок полезного использования по скважинам N 21 и 22 Южно-Лыжского месторождения. Общество не представило в налоговый орган акт ввода в эксплуатацию данных скважин, поэтому Инспекция на основании данных инвентарных карточек и сводного регистра амортизационных отчислений по другим скважинам Общества правомерно посчитала срок полезного использования по спорным скважинам как максимальный в 15 лет. Кроме того, заявитель указывает на то, что скважины N 33 и 201 Южно-Кыртаельского нефтяного месторождения в период с января по декабрь 2003 года не эксплуатировались, добыча нефти по ним не осуществлялась, то есть данные основные средства в деятельности, приносящей доход, не участвовали, поэтому для целей налогообложения сумма начисленной амортизации по этим скважинам не должна приниматься. Технологические потери включаются в состав материальных расходов, следовательно, порядок их признания в качестве расходов для целей налогообложения прибыли будет совпадать с порядком признания материальных расходов. Суммы начисленной амортизации и расходы на оплату труда в перечень затрат, относимых в состав материальных расходов, не включены, следовательно, Общество неправомерно включило названные расходы в состав технологических затрат. Налоговый орган также полагает, что Общество необоснованно включило в состав расходов суммы средней заработной платы, сохраняемой на период трудоустройства в связи с сокращением численности работников, лицам, зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей.

Общество в отзыве на кассационную жалобу с доводами налогового органа не согласилось, указав на законность и обоснованность решения и постановления в обжалуемой Инспекцией части.

Представители Общества и Инспекции доводы, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них, поддержали в судебном заседании.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 10 часов 30 минут 27.12.2006 до 17 часов 09.01.2007.

Законность принятых Арбитражным судом Республики Коми и Вторым арбитражным апелляционным судом судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ООО "Байтек-Силур" реорганизовано в форме присоединения к ООО: записи о прекращении деятельности ООО "Байтек-Силур" и о государственной регистрации изменений, вносимых в учредительные документы ООО, в Единый государственный реестр юридических лиц внесены Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Усинску 20.01.2005.

В соответствии с пунктом 2.7 Устава ООО является правопреемником всех имущественных и неимущественных прав, в том числе лицензионных, и обязанностей ООО "Байтек-Силур".

Инспекция провела выездную налоговую проверку ООО в связи с деятельностью ООО "Байтек-Силур" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 31.12.2004 и установила неуплату налога на прибыль в общей сумме 33 273 175 рублей, в том числе вследствие неправомерного включения в состав расходов, учитываемых при налогообложении, расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, на освоение природных ресурсов по непродуктивной структурно-поисковой скважине, по бурению бокового ствола скважины N 33 Южно-Картаельского месторождения, на приобретение программных продуктов для ЭВМ, сумм амортизации по скважинам, не эксплуатируемым и, соответственно, не участвующим в деятельности, приносящей доход, сумм заработной платы, сохраняемой на период трудоустройства в связи с сокращением численности работников лицам, зарегистрированным в качестве индивидуальных предпринимателей, а также в связи с неправомерным включением в состав технологических затрат сумм начисленной амортизации и расходов на оплату труда.

Результаты проверки отражены в акте от 03.10.2005 N 04-03-10/2, на основании которого руководитель Инспекции вынес решение от 15.11.2005 N 04-03-10/2 о привлечении ООО к налоговой ответственности. В решении Обществу предложено перечислить в бюджет неуплаченные суммы налогов и соответствующие суммы пеней, а также внести изменения в бухгалтерский учет и отчетность и представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за соответствующий налоговый период согласно материалам проверки.

ООО частично не согласилось с решением налогового органа и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данного ненормативного акта частично недействительным.

Руководствуясь пунктом 6 статьи 108, статьями 252, 253, 254, пунктом 9 статьи 255, пунктами 1, 3 статьи 256, пунктом 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации; Инструкцией по нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации (РД 153-39-018-97), утвержденной Министерством топлива и энергетики Российской Федерации 16.06.1997; статьями 2, 3, 15, 16, 20, 164, 318 Трудового кодекса Российской Федерации; статьями 2, 8, 10, 12 Закона Российской Федерации "О занятости населения в Российской Федерации"; частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Коми частично удовлетворил заявленное требование. При этом он исходил из следующего. Срок полезного использования амортизируемого имущества в пределах срока, установленного для данной амортизационной группы, определяется самим налогоплательщиком и налоговый орган не вправе изменять этот срок. Временное прекращение эксплуатации скважин N 33 и 201 Южно-Кыртаельского нефтяного месторождения (в связи с ремонтом) не является основанием для исключения из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, сумм амортизации. Стоимость технологических потерь выражается в сумме прямых расходов по производству и транспортировке нефти, которые включают в себя, в том числе расходы на оплату труда персонала и суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг. Законодательство, действовавшее до 01.01.2002, не предусматривало возможность учета для целей налогообложения расходов на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ в налоговых периодах, следующих за налоговым периодом, в котором затраты были произведены. В состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в порядке, предусмотренном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, относятся безрезультатные расходы предприятия по освоению природных ресурсов, по строительству (бурению) поисковых скважин, произведенные после 01.01.2002, при условии уведомления федерального органа управления государственным фондом недр или его территориального подразделения о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных и иных работ в связи с их бесперспективностью. В рассматриваемом случае Общество доказательств уведомления соответствующего органа в суд не представило. Не представило оно и документов, подтверждающих оплату выполненных работ по бурению бокового ствола скважины N 33 Южно-Картаельского месторождения и расходы по приобретению программных продуктов для ЭВМ.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Рассмотрев кассационные жалобы ООО и Инспекции, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для отмены решения суда первой инстанции и постановления суда апелляционной инстанции.

1. По результатам налоговой проверки Инспекция доначислила ООО налог на прибыль за 2003 год в сумме 502 560 рублей в связи с неправомерным, по мнению налогового органа, включением Обществом в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по названному налогу, расходов на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, выполненные ООО "ПермНИПИнефть", ООО "Севернефтедобыча" и ООО "Региональный информационно-технологический центр" до 01.01.2002.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом на прибыль являлась валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.

Валовая прибыль представляла собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определялась как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

В соответствии с подпунктом "г" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552, затраты по созданию новых и совершенствованию применяемых технологий, а также по повышению качества продукции, связанных с проведением научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ, созданием новых видов сырья и материалов, переоснащением производства, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включались.

Вместе с тем в подпункте "з" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предусматривалось, что при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на суммы направленные предприятиями на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, а также в Российский фонд фундаментальных исследований и Российский фонд технологического развития, но не более 10 процентов в общей сложности от суммы налогооблагаемой прибыли.

Таким образом, в соответствии с законодательством, действовавшим до 01.01.2002, расходы, связанные с проведением научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включались, однако при поведении данных работ в целях производственной деятельности предприятия налогоплательщик имел право на применение льготы по налогу на прибыль, предусмотренной в подпункте "з" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций". При этом право на льготу возникало в том налоговом периоде, в котором затраты фактически произведены, и не ставилось в зависимость от внедрения результатов научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ в производство.

С 01.01.2002 введена в действие глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с пунктом 1 статьи 253 и статьей 262 этой главы Налогового кодекса Российской Федерации расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки могут быть отнесены в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Согласно положениям Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", которым введена в действие глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, данная глава Кодекса применяется к правоотношениям, возникшим после 1 января 2002 года.

Арбитражный суд Республики Коми установил, что спорные расходы понесены до 01.01.2002. ООО данный факт не оспаривает.

С учетом изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что указанные расходы не могут быть учтены при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год и, соответственно, налоговый орган правомерно доначислил Обществу налог на прибыль в сумме 502 560 рублей.

2. В ходе налоговой проверки установлено необоснованное уменьшение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год на сумму затрат, произведенных в 2001 - 2002 годах в размере 12 316 572 рублей по строительству (бурению) структурно-поисковой скважины N 40 Ыджид (Северо)-Тереховейской площади, которая оказалась непродуктивной и была ликвидирована, в результате чего начислен налог в сумме 2 955 977 рублей 33 копеек.

Согласно пункту 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на освоение природных ресурсов.

В пункте 1 статьи 261 Кодекса установлено, что расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера, в том числе расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах.

Следовательно, расходы на строительство (бурение) поисковых скважин относятся к расходам на освоение природных ресурсов.

Порядок списания безрезультатных расходов на освоение природных ресурсов в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, определен в пункте 3 статьи 261 Кодекса, согласно которому если расходы на освоение природных ресурсов по соответствующему участку недр оказались безрезультатными, указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором налогоплательщик уведомил федеральный орган управления государственным фондом недр или его территориальное подразделение о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных и иных работ на этом участке в связи с их бесперспективностью. При этом безрезультатными признаются геолого-поисковые, геолого-разведочные и иные работы, по результатам которых налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейших работ на соответствующей части участка недр в связи с бесперспективностью выявления запасов полезных ископаемых либо в связи с невозможностью или нецелесообразностью строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых.

Указанные расходы включаются в состав прочих расходов в порядке, предусмотренном пунктом 2 настоящей статьи.

В соответствии с пунктом 2 статьи 261 Кодекса расходы на освоение природных ресурсов, осуществленные после введения в действие главы 25 Кодекса, подлежат включению в состав прочих расходов в соответствии с этой главой, если источником их финансирования не являются средства бюджета и (или) средства государственных внебюджетных фондов.

Расходы на поиск и оценку месторождений полезных ископаемых включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев.

Таким образом, в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса, подлежат отнесению безрезультатные расходы предприятия по освоению природных ресурсов, по строительству (бурению) поисковых скважин, произведенные после 01.01.2002, при условии уведомления федерального органа управления государственным фондом недр или его территориального подразделения о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных и иных работ на этом участке в связи с их бесперспективностью.

Согласно Указу Президента Российской Федерации от 17.05.2000 N 867 "О структуре федеральных органов исполнительной власти", постановлению Правительства Российской Федерации от 25.09.2000 N 726 "Об утверждении положения о Министерстве природных ресурсов Российской Федерации", приказу Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 26.02.2002 N 89 "О структуре территориального управления Министерства природных ресурсов Российской Федерации" в 2003 году федеральным органом управления государственным фондом недр являлось Министерство природных ресурсов Российской Федерации, его территориальным подразделением - Главное управление природных ресурсов и охраны окружающей среды Министерства природных ресурсов Российской Федерации по Республике Коми.

Арбитражный суд Республики Коми на основе оценки представленных в дело доказательств установил, что расходы ООО на бурение скважины N 40 Ыджид (Северо)-Тереховейской площади, произведенные после 01.01.2003, составили 867 058,33 рубля. Между тем доказательств уведомления Министерства природных ресурсов Российской Федерации либо его территориального подразделения - Главного управления природных ресурсов и охраны окружающей среды Министерства природных ресурсов Российской Федерации по Республике Коми Общество в суд не представило.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно не усмотрел оснований для признания оспариваемого решения Инспекции в данной части недействительным.

3. Из материалов дела видно, что в связи с присоединением ООО "ПАРМА-ОЙЛ" к ЗАО "Байтек-Силур" последнее приняло все имущество присоединяемого общества (активы и пассивы), все права и обязательства по состоянию на 28.02.2002, включая права на недвижимое имущество, права и обязанности по лицензиям на право пользования недрами и лицензионным соглашениям, о чем были составлены передаточный акт от 01.03.2002 и дополнение к нему от 15.03.2002. В составе недвижимого имущества были переданы скважины N 21 и 22 Южно-Лыжского месторождения, стоимость каждой из которых в приложении к передаточному акту определена в 3 296 843, 47 рубля.

Налогоплательщик при исчислении амортизационных отчислений по указанным скважинам исходил из того, что названная сумма является остаточной стоимостью скважин, а оставшийся срок их полезного использования составляет 24 месяца.

Налоговый орган пришел к выводу о завышении Обществом в 2003 году амортизационных отчислений, которое привело к неуплате налога на прибыль в сумме 684 703, 42 рубля, определив их размер исходя из того, что 3 296 843, 47 рубля - это первоначальная стоимость каждой скважины, а срок их полезного использования составляет 15 лет.

В суде Обществом приведен довод о необходимости установления в отношении спорных скважин срока полезного действия 10 лет.

Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включают в себя суммы начисленной амортизации.

В пункте 1 статьи 256 Кодекса установлено, что амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 Кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, скважина нефтяная эксплуатационная относится к шестой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно.

Материалы дела свидетельствуют и суды первой и апелляционной инстанций установили, что скважины N 21 и 22 Южно-Лыжского месторождения до принятия их ЗАО "Байтек-Силур" в течение некоторого периода времени находились в эксплуатации.

Учитывая, что Налоговый кодекс Российской Федерации не представляет налоговому органу права изменять определенный налогоплательщиком срок полезного использования амортизируемого имущества, в том числе с учетом сроков, установленных для иного аналогичного имущества, Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд правомерно приняли довод Общества о необходимости установления в отношении спорных скважин срока полезного действия 10 лет и признали необоснованным доначисление Обществу налога на прибыль в сумме 51 363 рублей 64 копеек и соответствующей суммы пеней.

4. По результатам проверки Инспекция исключила из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, расходы по бурению бокового ствола скважины N 33 Южно-Картаельского месторождения в сумме 10 016 977,38 рубля в связи с отсутствием их документального подтверждения и доначислила Обществу налог на прибыль в сумме 2 404 074,57 рубля.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В рассматриваемом случае налогоплательщик в подтверждение произведенных расходов представил: счета-фактуры от 13.03.2003 N 445 на сумму 5 003 809,15 рубля и от 31.03.2003 N 578 на сумму 4 281 557,46 рубля (всего на сумму 9 285 366,61 рубля без налога на добавленную стоимость, а не 10 016 977,38 рубля, как отражено в регистрах налогового учета); план работ на бурение второго ствола скважины N 33 Южно-Картаельского месторождения; акты о приемке работ по капитальному ремонту скважины N 33 Южно-Картаельского месторождения за февраль, март 2003 года; акт о вводе в эксплуатацию эксплуатационной скважины N 33 (бокового ствола) Южно-Картаельского месторождения.

Документы, подтверждающие оплату выполненных работ, то есть фактически понесенные расходы, Общество в суд не представило.

Таким образом, налоговый орган правомерно исключил спорные расходы из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Решение Арбитражного суда Республики Коми в данной части является законным и обоснованным.

5. Инспекция доначислила Обществу налог на прибыль в сумме 103 657,27 рубля в связи с исключением из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли за 2003 год, расходов в сумме 431 905,30 рубля по приобретению программных продуктов. Основанием для исключения указанных расходов явилось отсутствие у продавца программного продукта патента, подтверждающего исключительное право владеть и распоряжаться данным программным продуктом, или лицензионного соглашения с владельцем такого патента на право распоряжения программным продуктом, а также документов, подтверждающих произведенные расходы.

В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 000 рублей и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

Отношения участников гражданских правоотношений по приобретению программных продуктов для ЭВМ регулируются Законом Российской Федерации "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных".

Из содержания статьей 11 и 14 названного Закона следует, что использование программы для ЭВМ или базы данных третьими лицами (пользователями) осуществляется на основании договора с правообладателем, за исключением случаев, указанных в статье 16 Закона, согласно которой перепродажа или передача права собственности либо иных вещных прав на экземпляр программы для ЭВМ или базы данных после первой продажи или другой передачи права собственности на этот экземпляр допускается без согласия правообладателя и без выплаты ему дополнительного вознаграждения.

Патентный закон Российской Федерации регулирует отношения, возникающие в связи с правовой охраной и использованием изобретений, полезных моделей и промышленных образцов, к которым программы для ЭВМ и базы данных не относятся (статья 1 Патентного закона Российской Федерации).

Таким образом, положения подпункта 26 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи со статьями 11, 14 и 16 Законом Российской Федерации "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных", статьей 1 Патентного закона Российской Федерации не устанавливают в качестве необходимого для включения в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, требования о наличии у продавца программного продукта патента, подтверждающего исключительное право владеть и распоряжаться данным программным продуктом.

Вместе с тем в силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в обоснование правомерности включения спорных затрат по приобретению программных продуктов в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, налогоплательщик должен документально подтвердить факт несения затрат и их экономическую оправданность.

Арбитражный суд Республики Коми, оценив представленные ООО счета-фактуры, договоры, платежные документы, накладные и другие документы, пришел к выводу о том, что данные документы не позволяют установить, какое отношение они имеют к расходам, отраженным в регистрах налогового учета.

Так, в ходе проверки из состава расходов, учитываемых при налогообложении, исключены расходы в сумме 75 469,99 рубля по приобретению программно-расчетного комплекса "СИАМ". В подтверждение данных расходов Общество представило счета-фактуры от 19.12.2002 N 276 на сумму 39 375 рублей по приобретению программно-расчетного модуля Win LEVEL, от 27.12.2002 N 299 на сумму 26 250 рублей по приобретению программно-расчетного модуля Test SHGNU и от 30.08.2002 N 165 на сумму 19 690 рублей по приобретению программно-расчетного модуля PRESSURE (на общую сумму 85 315 рублей). Однако, какое отношение данные документы имеют к расходам в сумме 75 469,99 рубля, налогоплательщик не пояснил.

Стоимость и наименование товаров (работ, услуг), указанные в представленных Обществом счетах-фактурах, выставленных ООО "Инталев-Ситема", также не соответствуют расходам, которые отражены в регистрах налогового учета и исключены налоговым органом в ходе проверки.

Кроме того, судом сделан вывод о том, что на основании представленных заявителем документов невозможно проверить экономическую обоснованность произведенных затрат, их связь с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

При таких обстоятельствах, которые в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации переоценке в суде кассационной инстанции не подлежат, Арбитражный суд Республики Коми правомерно отказал ООО в удовлетворении требования о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначислении налога на прибыль в сумме 103 657 рублей 27 копеек и соответствующей суммы пеней.

6. В ходе налоговой проверки Инспекция установила, что в 2003 году Общество временно не осуществляло эксплуатацию скважин N 33 (в период с января по март) и N 201 (в период с августа по октябрь) Южно-Кыртаельского нефтяного месторождения, в связи с чем исключила из состава затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, начисленные за три месяца амортизационные отчисления по этим скважинам в сумме 280 125 рублей 57 копеек и доначислила Обществу к уплате налог на прибыль в сумме 67 230 рублей 14 копеек.

В пункте 3 статьи 256 Кодекса предусмотрено, что из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 Кодекса исключаются основные средства:

переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Иных случаев Кодекс не содержит.

Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд установили, что в рассматриваемом случае временное прекращение эксплуатации скважин N 33 и N 201 Южно-Кыртаельского нефтяного месторождения связано с их ремонтом. Срок ремонта не превысил трех месяцев.

Таким образом, суды первой и апелляционной инстанций правомерно признали, что указанная ситуация не является основанием для исключения из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на имущество, сумм амортизации, начисленных по названным скважинам, и удовлетворили требование Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 67 230 рублей 14 копеек.

7. Общество при исчислении налога на прибыль за 2003 год определяло стоимостное выражение технологических потерь исходя из фактических затрат (амортизационных отчислений, расходов на оплату труда и материальных расходов).

Инспекция не согласилась с порядком определения технологических потерь, примененным налогоплательщиком, и исключила из состава расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, расходы в сумме 1 241 667 рублей и доначислила Обществу налог на прибыль в сумме 298 000 рублей 01 копейки, сделав вывод о том, что при определении стоимостного выражения технологических потерь должны учитываться только стоимость сырья и материалов.

В подпункте 3 пункта 7 статьи 254 Кодекса (в редакции, действовавшей в 2003 году) предусмотрено, что технологические потери при производстве и (или) транспортировке приравниваются к материальным расходам.

Однако порядок определения стоимостного выражения технологических потерь Кодексом не установлен.

В соответствии с пунктом 2.7 Инструкции по нормированию технологических потерь нефти на нефтегазодобывающих предприятиях нефтяных компаний Российской Федерации РД 153-39-018-97, утвержденной Министерством топлива и энергетики Российской Федерации 06.06.1997, под технологическими потерями нефти понимается количество нефти, которое теряется при применяемой технике и технологии на нефтепромысловых объектах добычи, сбора, подготовки и транспорта.

Из содержания данной нормы следует, что стоимость технологических потерь выражается в сумме расходов, произведенных предприятием в связи с применяемой техникой и технологическими особенностями производственного цикла и процесса транспортировки нефти, то есть в сумме прямых расходов по производству и транспортировке нефти.

Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса к прямым расходам могут быть отнесены:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

В пунктах 6 и 7 статьи 3 Кодекса установлено, что акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций правомерно признали решение Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 298 000 рублей 01 копейки и пеней за несвоевременную уплату этого налога недействительным.

Доводы Инспекции о том, что порядок определения технологических потерь должен совпадать с порядком признания материальных расходов, в перечень которых не включены суммы начисленной амортизации и расходы на оплату труда, во внимание не принимаются ввиду отсутствия их нормативного обоснования со стороны налогового органа.

8. Предметом спора также является правомерность включения Обществом в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходов в размере 474 509 рублей 40 копеек по выплате средней заработной платы, сохраняемой на период трудоустройства, лицам, уволенным в связи с сокращением численности работников.

По мнению налогового органа, поскольку указанные лица в установленном порядке зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей, они не признаются нуждающимися в трудоустройстве, соответственно, данные расходы Общества не являются экономически обоснованными.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 253 и пунктом 9 статьи 255 Кодекса расходы, связанные с производством и (или) реализацией, включают в себя расходы на оплату труда, к которым относятся начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников налогоплательщика.

Согласно статье 2 Трудового кодекса Российской Федерации одним из основных принципов правового регулирования трудовых отношений признано равенство прав и возможностей работников.

В статье 20 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что работник - это физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем.

Глава 27 Трудового кодекса Российской Федерации предусматривает гарантии и компенсации работникам, связанные с расторжением трудового договора.

В статье 178 Трудового кодекса Российской Федерации определено, что при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия).

Лицам, уволенным из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в связи с ликвидацией организации либо сокращением численности или штата работников организации, сохраняется на период трудоустройства, но не свыше шести месяцев, средняя заработная плата с учетом месячного выходного пособия. Выплата месячного выходного пособия и сохраняемой средней заработной платы производится работодателем по прежнему месту работы за счет средств этого работодателя (статья 318 Трудового кодекса Российской Федерации).

Из содержания приведенных норм следует, что лица, заключившие трудовые договоры, имеют равные права в области трудовых отношений, в том числе право на сохранение заработной платы при увольнении в связи сокращением численности или штата работников организации, на период трудоустройства в пределах сроков, установленных Трудовым кодексом Российской Федерации в зависимости от места расположения организации. Каких-либо особенностей в предоставлении тех или иных прав и гарантий работникам, зарегистрированным в установленном порядке в качестве индивидуальных предпринимателей, трудовое законодательство не предусматривает.

Таким образом, суды первой и апелляционной инстанций сделали правильные выводы о том, что при увольнении в связи с сокращением штата работников Андрукевича А.М., Верхорубова А.А., Демидова Л.Н., Кулевского Д.В. и Куличева А.В. Общество обязано было произвести им выплаты, предусмотренные трудовым законодательством, и, следовательно, вправе было уменьшить на сумму произведенных выплат налоговую базу по налогу на прибыль.

Доводы налогового органа о том, что граждане, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, в силу статьи 2 Закона Российской Федерации "О занятости населения в Российской Федерации" считаются занятыми и выплаты, произведенные данным лицам в соответствии с трудовым законодательством, не должны учитываться при исчислении налога на прибыль, во внимание не принимаются. Данные доводы были предметом оценки судов первой и апелляционной инстанций и правомерно отклонены ими на основании анализа положений названного Закона и Трудового кодекса Российской Федерации. Суды сделали правильный вывод о том, что "трудоустройство" и "занятость" это разные понятия и лицо, считающееся занятым, не может быть в обязательном порядке признано лицом трудоустроенным и лишено права на сохранение заработной платы при увольнении в связи сокращением численности или штата работников организации в соответствии с трудовым законодательством.

Кроме того, судом апелляционной инстанции установлено, что гражданин Андрукевич А.М. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 31.01.2005, а выплаты ему произведены в марте-июне 2004 года; гражданин Куличев А.В. утратил статус индивидуального предпринимателя 07.06.2004, выплаты ему произведены в апреле - августе 2004 года.

Основания для переоценки установленных судом первой и апелляционной инстанций обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

С учетом изложенного решение Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 143 610 рублей 06 копеек по указанному основанию и соответствующей суммы пеней также правомерно признано судом незаконным.

Арбитражный суд Республики Коми и Второй арбитражный апелляционный суд правильно применили нормы материального права; не допустили нарушений норм процессуального права, перечисленных в части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и являющихся в любом случае основаниями для отмены судебных актов, поэтому кассационные жалобы Общества и Инспекции удовлетворению не подлежат.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы, связанные с уплатой государственной пошлины с кассационной жалобы Общества, относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 04.07.2006 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 27.09.2006 по делу N А29-2197/2006а оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми - без удовлетворения.

Расходы, связанные с уплатой государственной пошлины с кассационной жалобы общества с ограниченной ответственностью, отнести на заявителя жалобы.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.