Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 апреля 2006 г. N А38-5062-17/453-2005 Суд, исходя из того, что результат геологоразведочных работ будет действовать в будущем, в связи с чем затраты на их проведение правомерно отнесены налогоплательщиком к расходам за спорный период, связанным с производством и реализацией, и уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, удовлетворил требование Общества о признании недействительным в данной части решения налогового органа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 25 апреля 2006 г. N А38-5062-17/453-2005
(извлечение)

Закрытое акционерное общество (далее ЗАО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле (далее Инспекция, налоговый орган) в части уменьшения убытка за 2002 и 2003 годы на суммы 2 169 606 рублей и 900 000 рублей соответственно, а также предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 2002 год и пени за его неуплату.

Решением суда первой инстанции от 01.12.2005 заявленное требование удовлетворено.

В суде апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

Инспекция не согласилась с принятым судебным актом и обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и принять новое решение по делу, отказав в удовлетворении требования Общества в полном объеме.

Заявитель считает, что суд неправильно применил статьи 171, 172, 252, 261 и 325 Налогового кодекса Российской Федерации, а также применил не подлежащую применению статью 78 Налогового кодекса Российской Федерации, что привело к несоответствию выводов суда фактическим обстоятельствам дела. Налоговый орган полагает, что Общество неправомерно уменьшило налогооблагаемую прибыль, отнеся в состав расходов затраты на геологоразведочные работы в 2002 - 2003 годах, поскольку эти затраты следовало учитывать в момент их осуществления в 2001 году; списывало сумму налога на добавленную стоимость, принимаемую к вычету, пропорционально включению затрат на приобретение товаров в состав прочих расходов, в то время как применение налоговых вычетов определяется моментом принятия товаров на учет. Кроме того, по мнению Инспекции, требование об уплате доначисленного налога на добавленную стоимость является правомерным, поскольку налогоплательщик не подавал заявление о зачете выявленной недоимки в счет имеющейся переплаты по данному налогу.

Общество в отзыве на кассационную жалобу указало на законность и обоснованность принятого судебного акта и просило оставить его без изменения.

Инспекция, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения жалобы, представителя в судебное заседание не направила.

Законность принятого Арбитражным судом Республики Марий Эл судебного акта проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ЗАО за период с 01.01.2002 по 31.12.2003, по результатам которой составлен акт от 18.05.2005 N 16-38 и руководитель Инспекции принял решение от 15.06.2005 N 16/29 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. В решении налоговый орган уменьшил убыток на сумму 2 169 606 рублей за 2002 год и на сумму 900 000 рублей за 2003 год и предложил Обществу уплатить доначисленный налог на добавленную стоимость за 2002 год в сумме 425 166 рублей и пени за его несвоевременную уплату в сумме 574 рублей. Обществу также предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Не согласившись с решением Инспекции в указанной части, Общество обжаловало его в арбитражный суд.

1. В ходе проверки Инспекция сделала вывод о неправомерном отнесении на расходы будущих периодов затрат, связанных с проведением геологоразведочных работ.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 252, подпунктом 3 пункта 1 статьи 253, пунктами 1, 2 статьи 261, статьями 272, 325 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс), Федеральным законом "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в некоторые акты законодательства Российской Федерации" от 24.07.2002 N 110-ФЗ, Законом Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Арбитражный суд Республики Марий Эл удовлетворил заявленное требование. Суд исходил из того, что результат работ по освоению природных ресурсов в 2001 году будет действовать в будущем, поэтому Общество правомерно включило их в состав расходов 2002 - 2003 года.

Инспекция в кассационной жалобе ссылается на применение судом не подлежащих применению статей 261, 325 Кодекса, неправильное применение Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и подпункта "в" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (далее Положение о составе затрат).

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 1 статьи 248 Кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); 2) внереализационные доходы. Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

В пункте 1 статьи 2 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" установлено, что объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям (пункт 2 статьи 2 того же закона).

В соответствии с пунктом 3 статьи 2 того же закона прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

На основании подпункта "в" пункта 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции включаются затраты на подготовку и освоение производства в добывающих отраслях.

По Закону Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (действовавшему до 2002 года) расходы будущих периодов не учитывались для целей налогообложения.

Федеральный закон "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в некоторые акты законодательства Российской Федерации" от 24.07.2002 N 110-ФЗ ввел главу 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций" в действие с 01.01.2002.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка и имеется в виду Федеральный закон от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"

В силу данного закона определен переходный период, в котором налогоплательщик должен привести налоговый учет в соответствие с главой 25 Кодекса по состоянию на 01.01.2002. На указанную дату при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, также обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов, учитываемых в целях налогообложения в связи с вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Единовременному списанию подлежат, в частности, суммы расходов будущих периодов, которые в порядке, установленном в главе 25 Кодекса с 01.01.2002 (в связи с непризнанием их расходами будущих периодов в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации) подлежат единовременному списанию в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Расходы на освоение природных ресурсов, признаваемые до 01.01.2002 расходами будущих периодов, единовременному списанию не подлежат.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на освоение природных ресурсов (подпункт 3 пункта 1 статьи 253 Кодекса), которыми признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера. К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах (пункт 1 статьи 261 Кодекса).

Расходы на освоение природных ресурсов, указанные в пункте 1 статьи 261 Кодекса, учитываются в порядке, предусмотренном статьей 325 Кодекса. Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в течение 12 месяцев (пункт 2 статьи 261 Кодекса).

Согласно пункту 3 статьи 325 Кодекса при проведении геолого-поисковых работ и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых сумма осуществленных налогоплательщиком расходов определяется на основании актов выполненных работ по договорам с подрядчиками, а также на основании сумм фактически осуществленных налогоплательщиком затрат, относимых к расходам на освоение природных ресурсов в соответствии с положениями настоящей статьи. По окончании работ по договору с подрядчиком осуществленные расходы по данному договору включаются в состав прочих расходов с 1-го числа месяца, в котором подписан последний акт выполненных работ с подрядчиком по данному договору. Осуществленные расходы равными долями включаются в состав прочих расходов в сроки, предусмотренные статьей 261 Кодекса.

Из анализа приведенных норм следует, что затраты на освоение природных ресурсов, произведенные в 2001 году, не учитывались в целях налогообложения, и в то же время не подлежали единовременному списанию в переходный период в силу прямого указания закона. Данные затраты должны быть приняты к учету на 01.01.2002 по правилам статей 261, 325 Кодекса и отнесены в состав прочих расходов в течение 12 месяцев 2002 года.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, Общество заключило в 2001 году ряд договоров по поиску и оценке месторождений нефти, по гидрогеологическим изысканиям, геофизическим и сейсморазведочным исследованиям, по приобретению необходимой геологической информации. Срок действия данных договоров установлен до 31.12.2002. Общество относило затраты по данным договорам на расходы будущих периодов и по завершению приняло их к учету на 01.01.2002 и 01.01.2003. В силу прямого указания закона ЗАО включало эти затраты в состав прочих расходов равномерно в течение 12 месяцев 2002 и 2003 годов. Все расходы налогоплательщика связаны с освоением природных ресурсов, документально подтверждены и экономически обоснованы, поскольку направлены на получение дохода.

Следовательно, спорные затраты относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Республики Марий Эл правомерно признал решение налогового органа недействительным в оспариваемой части и удовлетворил требование Общества.

2. Проверяющие установили занижение налога на добавленную стоимость в сумме 425 166 рублей вследствие неправомерного применения налоговых вычетов в 2002 - 2003 годах.

Руководствуясь статьями 154, 166, пунктом 2 статьи 171, статьей 172, Арбитражный суд Республики Марий Эл удовлетворил заявленное требование. Суд сделал вывод о том, что налогоплательщик использовал неправильный порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, поскольку использование таких вычетов определяется моментом принятия товаров на учет и не зависит от включения в состав расходов затрат по приобретению товаров, но данное нарушение не повлекло фактическую неуплату налога. При этом суд указал на незаконность требования Инспекции об уплате доначисленного налога на добавленную стоимость при отсутствии фактической недоимки.

Инспекция в кассационной жалобе полагает, что суд неправильно применил статью 78 Кодекса, поскольку зачет недоимки в счет имеющейся переплаты производится только по заявлению налогоплательщика.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога и налога с продаж (пункт 1 статьи 154 Кодекса).

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Кодекса общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Из анализа приведенных норм следует, что право налогоплательщика на налоговый вычет обусловлено фактом уплаты налога при приобретении товара (работы, услуги) и его соответствующего документального оформления.

Применение налоговых вычетов определяется моментом принятия на учет товаров (работ, услуг).

Как установлено судом и свидетельствуют материалы дела, расходы Общества по освоению природных ресурсов относились на расходы будущих периодов и не принимались к учету для целей налогообложения. Право на применение налоговых вычетов возникает на момент принятия к учету расходов, связанных с освоением природных ресурсов. Указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором данные работы завершены. Порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, использованный Обществом, является неправомерным, поскольку не зависит от включения в состав прочих расходов затрат, связанных с производством и реализацией.

Нарушение порядка применения налоговых вычетов не повлекло фактическую неуплату налога на добавленную стоимость, поскольку в решении от 15.06.2005 N 16/29 налоговый орган указал, что на дату вынесения этого решения у налогоплательщика даже без учета оспариваемых сумм числится переплата в сумме 1 330 148 рублей. Поэтому налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Кодекса к Обществу не применялись.

Следовательно, недоимка по налогу на добавленную стоимость перед бюджетом фактически отсутствует.

Таким образом, Арбитражный суд Республики Марий Эл правомерно указал на незаконность требования налогового органа об уплате налога при отсутствии фактической недоимки и признал решение от 15.06.2005 N 16/29 в обжалуемой части недействительным.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе Инспекцией, признаны судом кассационной инстанции неосновательными.

Нормы материального права применены судом правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основанием к отмене судебных актов, не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение от 01.12.2005 Арбитражного суда Республики Марий Эл по делу N А38-5062-17/453-2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.