Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 августа 2006 г. N А17-3760/5-2005 Суд установил, что Общество в рассматриваемом случае осуществило ряд экономически не обоснованных коммерческих операций, не направленных на получение прибыли с целью неправомерного уменьшения подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль, в связи с чем правомерно отказал Обществу в удовлетворении его требования о признании недействительным решения налогового органа в рассматриваемой части (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 25 августа 2006 г. N А17-3760/5-2005
(извлечение)

Открытое акционерное общество (далее - ОАО, Общество) обратилось в Арбитражный суд Ивановской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Иваново (далее - Инспекция, налоговый орган) от 15.07.2005 N 17-19 в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на рекламу, единого социального налога, пеней за их несвоевременную уплату, а также привлечения к налоговой ответственности в виде штрафов за неполную уплату указанных налогов.

Инспекция обратилась в Арбитражный суд Ивановской области со встречным заявлением о взыскании налоговой санкции.

Решением суда первой инстанции от 13.02.2006 требование Общества удовлетворено в части доначисления 420 040 рублей 63 копеек налога на добавленную стоимость, 94 901 рубля пеней по данному налогу, 71 419 рублей 95 копеек пеней по налогу на прибыль, 11 322 рублей 53 копеек пеней и 424 860 рублей 68 копеек штрафа по единому социальному налогу.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 18.05.2006 решение суда оставлено без изменения.

Частично не согласившись с принятыми судебными актами, Общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить названные акты в части неудовлетворенных требований и направить дело на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

Заявитель считает, суд не применил подлежащие применению статьи 69, 171 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации и применил не подлежащий применению пункт 5 статьи 78 того же Кодекса. Выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. По мнению Общества, налогооблагаемая прибыль правомерно уменьшена на сумму расходов по оплате услуг акционерного коммерческого банка "Фалькон" (далее Банк) по договору финансирования под уступку денежного требования (факторинга), поскольку спорные затраты являются экономически обоснованными. Заявитель также полагает, что он правомерно применил при исчислении налога на добавленную стоимость налоговые вычеты по счету-фактуре Банка на оплату комиссионного вознаграждения по названному договору. Налогоплательщик считает, что Инспекция неправомерно доначислила налог на рекламу, поскольку по данному налогу имелась переплата.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу не согласилась с доводами заявителя, считает принятые судебные акты законными и обоснованными.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Законность принятых Арбитражным судом Ивановской области и Вторым арбитражным апелляционным судом судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ОАО за период с 01.01.2002 по 31.12.2003.

В ходе проверки Инспекция, в частности, установила наличие схемы уклонения ОАО от уплаты налогов путем неправомерного отнесения к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, 31 381 920 рублей затрат по оплате услуг акционерного коммерческого банка "Фалькон" по договору финансирования под уступку денежного требования в размере номинальной стоимости дебиторской задолженности в сумме 174 344 000 рублей, а также выявила неправомерное занижение подлежащей уплате по произведенным сделкам суммы налога на добавленную стоимость путем применения налоговых вычетов в сумме 5 230 320 рублей.

Указанная схема, по мнению проверяющих, основана на переуступке права требования по договору поставки полупроводникового диода, в замкнутом движении которого участвовали общества с ограниченной ответственностью "Пиролит" (первоначальный поставщик и конечный получатель товара), "Элитстройконструкция" (первоначально запускает переуступку прав по договору поставки) и "Хардлайн" (замыкает схему и принимает на себя ее неблагоприятные последствия).

ОАО (цессионарий) и общество с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Элитстройконструкция" (цедент) заключили договор цессии от 04.10.2002 N 11-4/1, по которому Общество получило право требования задолженности по договору поставки от 02.10.2002 N 128 полупроводникового диода на сумму 174 344 000 рублей (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 29 057 333 рублей 33 копеек) от ООО "Хардлайн". По договору цессии от 04.10.2002 N 11-4/1 налогоплательщик выплатил цеденту компенсацию в сумме 172 544 000 рублей (в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 28 757 333 рублей 34 копеек). Для оплаты компенсации по договору цессии Общество заключило с Банком договор факторинга от 07.10.2002 N Ф17. Банк заключил указанный договор во исполнение агентского договора от 13.09.2006 N АФ/6 в интересах ООО "Рэндэн". Общий убыток, полученный ОАО от приобретения права требования к ООО "Хардлайн" по договору цессии и переуступки его по договору факторинга, составил 26 151 600 рублей, однако Общество предъявило к вычету налог на добавленную стоимость в сумме 5 230 320 рублей.

ОАО и ООО "Элитстройконструкция" заключили договор от 02.10.2002 N 3-К купли-продажи доли в коммандитном товариществе "Общество с ограниченной ответственностью "Синкрайт" и компания" (номинальная стоимость 33 000 000 рублей) на сумму 7 984 031 рубль, а 08.10.2002 Общество реализовало данную долю обществу с ограниченной ответственностью "Ройал Профиль" за 32 684 031 рубль по договору купли-продажи N 14-У. Из содержания указанных договоров не следует, что они заключены при условии исполнения договоров цессии или факторинга, какими-либо иными обязательствами участники договоров не обременены. В проверяемый период изменения в учредительные документы названного коммандитного товарищества не вносились, доли третьим лицам не передавались, владельцы долей не менялись, из чего Инспекция сделала вывод о фиктивности данной сделки.

Финансирование по договору факторинга и возврат денежных средств происходили в течении одного банковского дня (15.10.2002 и 30.10.2002) посредством внутрибанковских проводок, при этом остатки денежных средств на счетах организаций-участников данных сделок, открытых в ряде банков, не позволяли осуществить названные операции (расчеты) без одновременного проведения указанных сумм, то есть без дополнительного поступления денежных средств от других участников схемы. Денежные средства, перечисленные Обществом в счет оплаты по договору цессии, вернулись к налогоплательщику в тот же день в виде оплаты в рамках договора факторинга и реализации долей в коммандитном товариществе.

Налоговый орган сделал вывод о том, что указанные затраты не должны учитываться в целях налогообложения по налогу на прибыль и уменьшать подлежащий уплате в бюджет налог на добавленную стоимость на документально подтвержденные вычеты, поскольку произведены по заведомо убыточной сделке, являются экономически необоснованными и направленными на неправомерное уменьшение налога на прибыль посредством увеличения расходов и создание условий для возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость при отсутствии реальных затрат со стороны Общества.

Кроме того, проверяющие установили неуплату налога на рекламу в сумме 305 рублей 83 копеек за третий-четвертый кварталы 2002 года в результате неправомерного занижения налоговой базы.

На основании составленного по результатам проверки акта от 27.06.2005 N 17-17 руководитель налогового органа принял решение от 15.07.2005 N 17-19, в том числе о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной в пункте 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафов в сумме 1 178 543 рублей 25 копеек по налогу на прибыль и 50 175 рублей 38 копеек по налогу на добавленную стоимость. Обществу также предложено уплатить 5 940 326 рублей 28 копеек недоимки по налогу на прибыль и 2 503 978 рублей 04 копейки пеней по нему, 5 825 410 рублей 58 копеек недоимки по налогу на добавленную стоимость и 2 450 555 рублей 22 копейки пеней по этому налогу, 305 рублей 83 копейки недоимки по налогу на рекламу.

Частично не согласившись с решением налогового органа, Общество обжаловало судебный акт в арбитражный суд.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 69, пунктом 5 статьи 78, пунктом 1 статьи 122, статьями 171, 172 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации и статьей 824 Гражданского кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Ивановской области отказал в удовлетворении заявленного требования в рассматриваемой части. Суд посчитал правомерным и обоснованным вывод налогового органа о том, что совершенные ОАО сделки без понесения реальных затрат направлены на незаконное возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость и неправомерное занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль путем отнесения в состав расходов названных затрат. Суд также указал, что Инспекция правомерно не привлекла Общество к ответственности за неуплату налога на рекламу, однако налогоплательщик обязан уплатить доначисленный налог с учетом положений пункта 5 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации.

Второй арбитражный апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения.

1. Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основе всесторонне и полно исследованных материалов дела Арбитражный суд Ивановской области и Второй арбитражный апелляционный суд установили, что Общество в рассматриваемом случае осуществило ряд экономически не обоснованных коммерческих операций, не направленных на получение прибыли. Весь комплекс данных сделок осуществлен Обществом с целью неправомерного уменьшения подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль путем учета в целях налогообложения экономически не обоснованных расходов.

Суд кассационной инстанции не принимает во внимание довод налогоплательщика о том, что он приобрел долю в коммандитном товариществе "Общество с ограниченной ответственностью "Синкрайт" и компания", а затем реализовал данную долю обществу с ограниченной ответственностью "Ройал Профиль" для покрытия образовавшегося убытка, поскольку это противоречит фактическим обстоятельствам дела. Суды первой и апелляционной инстанций установили, что поименованные сделки являлись фиктивными, не повлекли за собой реальной смены владельцев долей и внесения изменений в учредительные документы названных организаций, а служили лишь для расчетов по факторинговой схеме, имитирующей движение денежных средств. Заключение Банком договора факторинга во исполнение агентского договора от 13.09.2006 N АФ/6 в интересах ООО "Рэндэн" (принципала) и перечисление комиссионного вознаграждения принципалу подтверждает наличие схемы по уходу от налогообложения.

При таких обстоятельствах Инспекция правомерно доначислила Обществу налог на прибыль, пени за его неполную уплату и привлекла ОАО к налоговой ответственности, установленной в пункте 1 статьи 122 Кодекса.

С учетом изложенного Арбитражный суд Ивановской области и Второй арбитражный апелляционный суд правомерно отказали Обществу в удовлетворении его требования о признании недействительным решения налогового органа в рассматриваемой части.

2. В силу пункта 4 статьи 166 Кодекса общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Из приведенных норм следует, что право налогоплательщика на налоговый вычет обусловлено фактом уплаты налога при приобретении товара (работы, услуги) и его соответствующего документального оформления.

В пункте 1 статьи 824 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Из данной нормы следует, что по договору факторинга допускается лишь уступка клиентом финансовому агенту требования, вытекающего из предоставления клиентом товара, выполнения им работ или оказания услуг должнику.

Как установили суды первой и апелляционной инстанций и подтверждается материалами дела, право требования к ООО "Хардлайн" (должнику) по договору поставки товара (полупроводникового диода) ОАО (клиент) получил по договору цессии от ООО "Элитстройконструкция" (цедента). Каких-либо товаров ООО "Хардлайн" от Общества не получало, а Общество, в свою очередь, не выполняло работ и не оказывало услуг ООО "Хардлайн".

Следовательно, переуступка права требования к ООО "Хардлайн" задолженности по рассматриваемому договору поставки не может быть предметом договора факторинга.

Кроме того, Общество и акционерный коммерческий банк "Фалькон" заключили договор факторинга (финансирования под уступку права денежного требования), при этом Банк выступал за счет и в интересах третьего лица - ООО "Рэндэн" по агентскому договору (работ, услуг), то есть Банк оказывал услугу не ОАО, а ООО "Рэндэн".

Таким образом, ОАО оплатило счет-фактуру Банка, но не приобрело каких-либо услуг для использования в своей производственной деятельности. Указанные услуги не могли быть и предметом перепродажи.

Следовательно, Общество неправомерно применило вычет на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную в составе стоимости спорных услуг Банка.

Исходя из изложенного, Арбитражный суд Ивановской области и Второй арбитражный апелляционный суд пришли к правильному выводу о том, что при совершении рассматриваемых сделок ОАО не понесло реальных затрат и действовало недобросовестно, поскольку целью произведенных операций являлось не получение экономической выгоды, а создание ситуации, при которой подлежит уменьшению сумма налога на добавленную стоимость в составе цены заключенного договора факторинга.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Ивановской области и Второй арбитражный апелляционный суд правомерно отказали Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа в части исключения из сумм налоговых вычетов 5 230 320 рублей, доначисления налога на добавленную стоимость в указанном размере, пеней за его неуплату и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде 47 348 рублей 56 копеек штрафа.

3. В силу пункта 5 статьи 78 Кодекса по заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам.

Как установили суды первой и апелляционной инстанций и свидетельствуют материалы дела, Общество не исчислило и не уплатило налог на рекламу со стоимости приобретенных рекламных услуг в третьем-четвертом кварталах 2002 года. Факт занижения налоговой базы по налогу на рекламу Общество не оспаривает. Инспекция не привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности за неуплату данного налога, поскольку на момент вынесения решения на лицевом счету Общества числилась переплата. Общество не направляло в налоговый орган заявление о зачете данной переплаты в счет уплаты оспариваемого налога.

Таким образом, Инспекция правомерно доначислила Обществу налог на рекламу в сумме 305 рублей 83 копеек.

С учетом изложенного Арбитражный суд Ивановской области и Второй арбитражный апелляционный суд сделали правильный вывод о правомерности доначисления ОАО налога на рекламу и правомерно отказали в удовлетворении требования Общества в данной части.

Арбитражный суд Ивановской области и Второй арбитражный апелляционный суд применили нормы материального права правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основанием к отмене судебных актов, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина в сумме 1 000 рублей с кассационной жалобы общества с ограниченной ответственностью подлежит отнесению на заявителя.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ивановской области от 13.02.2006 и постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 18.05.2006 по делу N А17-3760/5-2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу открытого акционерного общества - без удовлетворения.

Расходы по уплате государственной пошлине с кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей отнести на общество с ограниченной ответственностью.

Открытому акционерному обществу уплатить в десятидневный срок в доход федерального бюджета государственную пошлину с кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей. В случае неуплаты государственной пошлины в установленный срок Арбитражному суду Ивановской области выдать исполнительный лист.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.