О целях, на которые может быть использован резервный капитал акционерного общества (Выпуск 21, июль 1995 г.)

555. На какие цели может быть использован резервный капитал акционерного общества? Возможно ли использование резервного капитала на выплату дивидендов при недостаточности прибыли отчетного года?

Создание и использование резервного капитала отражено в следующих нормативных документах:

- Положение об акционерных обществах (утверждено постановлением СМ РСФСР от 25.12.90 N 601, с изменениями от 15.04.92) устанавливает минимальный размер резервов, а также орган, определяющий порядок образования и использования резервного фонда:

ГАРАНТ:

Согласно постановлению Правительства РФ от 6 марта 1996 г. N 262 постановление СМ РСФСР от 25 декабря 1990 г., утверждавшее Положение об акционерных обществах, утратило силу. В настоящее время деятельность акционерных обществ регулируется Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ

п.81. Общество создает необходимые для своей деятельности резервы в размере не менее 10 процентов уставного капитала. Порядок формирования и использования резервов определяется уставом;

п.82 Отчисления в резервный фонд устанавливаются собранием акционеров;

- в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (утверждена приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56) (с изменениями от 28.12.94) для счета 86 "Резервный капитал" сказано:

"Использование средств резервного капитала учитывается по дебету счета 86 "Резервный капитал" в корреспонденции со счетами - потребителями этих средств. Например, со счетом 75 "Расчеты с учредителями" - в части сумм, направляемых на выплату доходов (дивидендов) участникам при отсутствии или недостаточности прибыли отчетного года для этих целей; со счетом 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (субсчет "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года") - в части сумм, направляемых на покрытие балансового убытка предприятия за отчетный год и др.";

- в Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия (утверждена письмом Минфина РФ от 24.06.92 N 48) (с изменениями от 13.10.93, 11.07, 20.1.94) имеется положение:

ГАРАНТ:

В настоящее время действует Инструкция о порядке заполнения типовых форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденная Приказом Минфина РФ от 19 октября 1995 г. N 115

по статье "Резервный капитал" показывается сумма отчислений в резервный или другие аналогичные фонды, создаваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации предприятиями, для которых предусмотрено создание таких фондов, установленных учредительными документами, но не более 25 процентов или иной величины уставного капитала, установленной законодательством Российской Федерации;

по статье "Резервные фонды" показываются данные о фондах, образуемых на предприятии в установленных законодательством Российской Федерации случаях, за исключением произведенных отчислений в резервный капитал акционерных обществ и других предприятий, образование которых предусмотрено законодательством Российской Федерации. Порядок отражения в учете таких операций устанавливается отдельными указаниями Минфина России".

К этому можно лишь добавить, что единственным законодательным актом, предписывающим создание резервных фондов, является уже упоминавшееся Постановление СМ РСФСР N 601;

- в письме Минфина РФ от 24.01.94 N 7 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности" предусмотрена возможность использования резервного фонда на покрытие недостач по завершении договора о совместной деятельности;

- в комментарии Минфина РФ к утратившему силу Положению о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации сказано:

"Предприятия и организации создают и другие резервы (кроме резервного фонда - прим.отвечающего), учитываемые на счете 86 "Резервный фонд". Этот фонд (резервный) создается за счет прибыли до налогообложения (если предусмотрено законодательством для покрытия непредвиденных потерь и убытков) или за счет оставшейся прибыли после налогообложения. Разница между ними в том, что резерв, созданный за счет прибыли до налогообложения, используется по целевому назначению";

- в Положении о порядке выплаты дивидендов по акциям и процентов по облигациям (утверждено Минэкономики и финансов РФ 10.01.92) четко регламентируется: "Выплата дивидендов по привилегированным акциям обществом в случае недостаточности прибыли или убыточности общества возможна только за счет и в пределах специальных фондов общества, созданных для этой цели. Расходование средств резервного фонда общества на эти цели не допускается";

ГАРАНТ:

Согласно Инструкции Госналогслужбы РФ от 10 августа 1995 г. N 37 Инструкция N 4 утратила силу с введением в действие названной Инструкции. В настоящее время порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на при- быль регламентируется Инструкцией ГНС от 10.08.95 N 37

- п.14 инструкции Госналогслужбы РФ от 06.03.92 N 4 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (в редакции от 03.12.93, с изменениями от 27.04, 22.06, 23.08, 22.11.94, 11.01.95) предусматривает: при исчислении облагаемой прибыли валовая прибыль уменьшается на сумму отчислений в резервный или другие аналогичные по назначению фонды, создаваемые в соответствии с законодательством предприятиями, для которых предусмотрено создание таких фондов, до достижения размеров этих фондов, установленных учредительными документами, но не более 25 процентов уставного фонда. При этом сумма отчислений в указанные фонды не должна превышать 50 процентов налогооблагаемой прибыли предприятий".

Обобщая содержание приведенных документов, по нашему мнению, можно сделать следующие выводы.

Создание резервного капитала или резервных фондов является обязательным для акционерных обществ, при этом минимальный размер резервных фондов не может быть меньше 10% уставного капитала, верхний предел резервных фондов определяется учредительными документами акционерного общества. При создании резервного капитала и резервных фондов следует иметь в виду особенности налогообложения прибыли, направляемой в резерв. В соответствии с действующим налоговым законодательством по налогу на прибыль льготируется только часть прибыли, направляемой в резервный капитал, до достижения им размера не более 25% от уставного капитала. Использование этих средств возможно только по целевому назначению для покрытия непредвиденных потерь и убытков. В связи с тем, что выплата дивидендов производится за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения (чистой прибыли), при образовании резервного капитала с использованием льготы по налогу на прибыль и заявленном размере резервного капитала в 25% от уставного капитала эти средства на выплату дивидендов направлены быть не могут.

Для выплаты дивидендов по привилегированным акциям при недостаточности прибыли отчетного года могут быть использованы часть резервного капитала, превышающая льготируемые по налогу на прибыль 25% от уставного капитала, либо средства резервного фонда, созданного специально для выплаты дивидендов по привилегированным акциям за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, но создание такого фонда должно быть оговорено в учредительных документах акционерного общества.

А. Николаев

Выпуск 21, июль 1995 г.