О налогообложении и бухучете при выделении по договору на строительство жилья подрядчику некоторого количества жилой площади по себестоимости (Выпуск 23, август 1995 г.)

655. Если договором на строительство жилья подрядчику выделяется некоторое количество жилой площади по себестоимости, может ли подрядчик использовать прибыль до налогообложения как долевое участие в строительстве? Распространяется ли ограничение о льготировании не более 50% прибыли?

Договор подряда на капитальное строительство заключается между заказчиком и подрядчиком в соответствии со ст.95 Основ гражданского законодательства Союза ССР и предусматривает строительство подрядчиком по поручению и из материала заказчика (подрядчика) в оговоренные сроки определенного объекта. При этом заказчик обязуется предоставить подрядчику условия для работы, а также принять и оплатить работу в порядке, установленном соглашением сторон. На основании статей 421, 424, 409 Гражданского кодекса (1994 г.) стороны могут заключать договоры любого вида, при этом исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Кроме того, по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.), размер, сроки и порядок предоставления которого устанавливается сторонами.

Как следует из вышеизложенного, стороны при заключении договора подряда на строительство жилого дома могли предусмотреть как оплату стоимости работ по строительству в виде предоставления квартир подрядчику по себестоимости строительства, так и по окончании договора (принятии работ) изменить форму оплаты стоимости работ подрядчика с безналичных расчетов между сторонами на предоставление квартир в построенном доме подрядчику по себестоимости на сумму договорной стоимости работ.

В любом случае стоимость полученных подрядчиком квартир в качестве оплаты за выполненные работы является для подрядчика выручкой от реализации работ и учитывается при определении объекта налогообложения по налогу на прибыль, НДС, спецналогу, налогу на пользователей автодорог и прочих в соответствии с налоговым законодательством. В первом случае она должна быть отражена в бухгалтерском учете предприятия по дебету счета 08 "Капитальные вложения" в корреспонденции с кредитом счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", во втором - по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции с кредитом счета 46. Тогда изменение формы расчета, согласованное с заказчиком, отразится проводкой: дебет счета 08 - кредит счета 62 (по аналогии счета 76). Такие проводки предусмотрены Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56, с учетом изменений и дополнений, внесенных приказом МФ РФ от 28.12.94 N 173. Возможность использования счета 08 определена письмом МФ от 30.12.93 N 160 "Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций".

По мере ввода в эксплуатацию полученных предприятием квартир они в соответствии с письмом МФ РФ N 118 "Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве" переводятся со счета 08 на счет 04 "Нематериальные активы".

При этом нельзя говорить об участии предприятия в долевом строительстве жилого дома, поскольку договор о долевом строительстве предусматривает гражданско-правовые отношения сторон, отличные от правоотношений, возникающих по договору подряда на строительство, поскольку у сторон договора подряда отсутствует единая хозяйственная или другая цель, объединяющая участников долевого строительства.

ГАРАНТ:

Согласно Инструкции Госналогслужбы РФ от 10 августа 1995 г. N 37 Инструкция N 4 утратила силу с введением в действие названной Инструкции. В настоящее время порядок исчисления и уплаты в бюджет налога на при- быль регламентируется Инструкцией ГНС от 10.08.95 N 37

Однако п.1 "а" ст.6 Закона РФ "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" от 27.12.91 в редакции от 03.12.94 предусмотрено льготирование при определении суммы налога на прибыль, подлежащей взносу в бюджет части прибыли предприятия, направленной им на развитие собственной производственной и непроизводственной базы. В соответствии с п.19 "а" инструкции ГНС РФ от 06.03.92 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятий, уменьшается при финансировании капитальных вложений при условии полного использования ими сумм начисленного износа на последнюю отчетную дату. Льгота по налогу на прибыль в части затрат из прибыли на капитальные вложения распространяется только на капитальные затраты, учитываемые по дебету счета 08 "Капитальные вложения". Поскольку подрядчик отражает в обоих случаях стоимость полученных от заказчика квартир по счету 08, то в случае, если предприятие имеет на конец отчетного периода нераспределенную прибыль, то оно может на сумму стоимости полученных квартир (в пределах нераспределенной прибыли) кредитовать счет 88 "Фонды специального назначения", субсчет "Фонд средств социальной защиты образованный", в корреспонденции с дебетом счета 81, указав этим источник их приобретения. При получении льготы по налогу на прибыль по капитальным вложениям предприятие делает проводку, отражающую использование образованного фонда средств социальной защиты: дебет 88, субсчет "Фонд средств социальной защиты образованный" - кредит 88 "Фонд средств социальной защиты использованный" - на сумму предоставленной льготы (письмо МФ РФ от 18.02.93 N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности средств, используемых на финансирование капитальных вложений" (с изменениями и дополнениями от 23.03.94)

Для получения данной льготы предприятием остается условие полного использования сумм начисленного износа на последнюю отчетную дату. Это реализуется путем исключения из сумм произведенных затрат (стоимости полученных квартир) суммы износа, начисленного по основным средствам, принадлежащим предприятию, с начала года на отчетную дату по счету "Износ основных средств". Кроме того, рассчитанная льгота не должна уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без учета льгот более чем на 50% (основание: п.19 Инструкции ГНС РФ N 4 от 06.03.92).

Вышеизложенное не относится к получению предприятием квартир, предназначенных для продажи или для сотрудников предприятия и поэтому не подлежащих постановке на учет и вводу в эксплуатацию их как нематериальных активов на предприятии и отражению по счету 08 "Капитальные вложения" (см. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ от 26.12.94 N 170, План счетов бухгалтерского учета, Инструкцию по его применению и письмо МФ РФ от 30.12.93 N 160).

О. Лапина

Выпуск 23, август 1995 г.