Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16 марта 2010 г. N Ф09-1520/10-С2 по делу N А07-8537/2009 Дело о признании недействительным решения инспекции о доначислении земельного налога направлено на новое рассмотрение, поскольку суд удовлетворил требование исходя из того, что налоговым органом не представлено документов, подтверждающих право налогоплательщика на пользование земельным участком, в то время как отсутствие правоустанавливающих документов на земельные участки не может служить основанием для освобождения фактического землевладельца и землепользователя от платы за землю, а также не дана юридическая оценка наличию у общества акта землепользования (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 16 марта 2010 г. N Ф09-1520/10-С2 по делу N А07-8537/2009

Дело N А07-8537/2009

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 5 июля 2011 г. N Ф09-1520/10 по делу N А07-8537/2009

См. также Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2009 г. N 18АП-4862/2009

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Беликова М.Б., судей Сухановой Н.Н., Меньшиковой Н.Л.,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - управление) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 08.09.2009 по делу N А07-8537/2009 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2009 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

открытого акционерного общества "Полиэф" (далее - общество, налогоплательщик) - Настыч Д.В. (доверенность от 31.12.2009), Ищенко М.Л. (доверенность от 10.02.2010);

инспекции - Шулепов М.В. (доверенность от 12.01.2010), Валиев Р.Ф. (доверенность от 17.11.2010);

управления - Панишева Т.А. (доверенность от 30.12.2009).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании частично недействительными решения инспекции от 29.12.2008 N 11-09/3429дсп и решения управления от 31.03.2009 N 241/16.

Решением суда первой инстанции от 08.09.2009 (судья Давлеткулова Г.А.) заявленные требования налогоплательщика удовлетворены частично.

Оспариваемые решения инспекции и управления признаны недействительными в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 16 011 241 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, земельного налога в сумме 7 293 151 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, транспортного налога в сумме 2 625 руб., соответствующих сумм пеней. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от ЗОЛ 1.2009 (судьи Дмитриева Н.Н., Кузнецов Ю.А., Степанова М.Г.) решение суда первой инстанции изменено. Решения инспекции и управления признаны недействительными в части доначисления НДС в сумме 12 427 422 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, завышения убытка по налогу на прибыль в сумме 1 560 674 руб., земельного налога в сумме 7 293 151 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, транспортного налога в сумме 2 625 руб., соответствующих сумм пеней. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационных жалобах управление и инспекция просят решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительными решений в части доначисления НДС в сумме 659 404 руб., земельного налога в сумме 7 293 151 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа. А также отменить постановление апелляционного суда в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительными решений в части доначисления НДС в сумме 2 335 843 руб., завышения убытка по налогу на прибыль в сумме 1 560 674 руб., ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. Налоговые органы полагают, что долговые обязательства общества не отвечают критериям сопоставимости, поскольку кредитные договоры не соответствуют требованиям по объему, сроку по долговым обязательствам, выданными на сопоставимых условиях: выданные в той же валюте, на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. Обществом превышена предельная величина процентов, учитываемая в целях налогообложения прибыли, применению подлежит ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации; вычеты по НДС по отношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Симекс Групп" не подтверждены надлежащими документами. Кроме того, считают, что отсутствие правоустанавливающих документов на земельные участки не может служить основанием для освобождения фактического землевладельца и землепользователя от платы за землю; указывают на наличие у общества объекта налогообложения в виде земельного участка, отведенного под санитарно-защитную зоны, и установленных ставок земельного налога.

По мнению общества, изложенному в отзыве на кассационную жалобу, судами обстоятельства дела всесторонне исследованы, правильно применены нормы материального права, регулирующие спорные правоотношения.

Изучив доводы заявителя кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Согласно ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -Кодекс) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии со ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам, в частности, относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Кодекса.

На основании п. 1 ст. 269 Кодекса расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Как следует из материалов дела, указанные выше кредитные договоры налоговый орган признал не сопоставимыми, так как данные долговые обязательства не соответствуют по объему, сроку по долговым обязательствам, выданными на сопоставимых условиях: выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Между тем судом апелляционной инстанции установлено, что все кредиты на момент их выдачи, предоставлены под одну ставку в рублях - 16% годовых, договоры заключены на сопоставимых условиях, в связи с этим довод заявителей жалоб о несопоставимости выданных кредитов не соответствует имеющимся в деле доказательствам.

Неправомерным также является довод налоговых органов о том, что в связи с тем, что в учетной политике общества на 2005 год не был закреплен порядок признания предельной величины процентов по долговым обязательствам и не установлен критерий сопоставимости объемов полученных займов, предусмотренный ст. 269 Кодекса, то общество обязано исчислить предельную величину процентов, признаваемых расходом, равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза.

Данный вывод противоречит ст. 269 Кодекса, в соответствии с которой расчет процентов осуществляется исходя ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации только при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях или по выбору налогоплательщика.

Следовательно, применение в рассматриваемом случае инспекцией для определения процентного отклонения ставки Центрального банка Российской Федерации необоснованно, так как возможность ее использования должна быть обусловлена отсутствием долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также самостоятельным выбором налогоплательщика.

На основании изложенного вывод апелляционного суда о принятии обществом расходов в сумме 1 560 674 руб. при исчислении налога на прибыль является правомерным.

Согласно подп. 22 п. 3 ст. 149 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них.

Поскольку Кодекс не содержит определения понятий "жилое помещение" и "жилищный фонд", суд при разрешении настоящего спора правильно на основании п. 1 ст. 11 Кодекса применил институты, понятия и термины других отраслей законодательства Российской Федерации - Жилищного кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 19 Жилищного кодекса Российской Федерации жилищный фонд - это совокупность всех жилых помещений, находящихся на территории Российской Федерации. Пунктом 3 названной статьи предусмотрено разделение жилищного фонда в зависимости от целей использования. В подп. 4 указанного пункта классифицирован жилищный фонд коммерческого использования как совокупность жилых помещений, которые используются собственниками таких помещений для проживания граждан на условиях возмездного пользования, предоставлены гражданам по иным договорам, предоставлены собственниками таких помещений лицам во владение и (или) в пользование.

Как следует из материалов дела, общество по договору мены жилых помещений от 31.05.2006 N 02-01 передало в собственность гр. Бондаруку A.M. домовладение: индивидуальный жилой дом и земельный участок, расположенное по адресу г. Благовещенск, ул. Цветочная 33; домовладение: гостиницу и земельный участок, расположенные по адресу г. Благовещенск, ул. Цветочная 35.

Учитывая, что гостиница относится к жилищному фонду, исходя из ст. 19 Жилищного кодекса Российской Федерации, суды, руководствуясь подп. 22 п. 3 ст. 149 Кодекса, обоснованно пришли к выводу о правомерном неисчислении обществом НДС со стоимости реализации жилых помещений.

Кроме того, обоснованно отклонили довод налоговых органов об отнесении котлов BAXI к самостоятельным объектам, поскольку находящиеся в переданных жилых помещениях котлы являлись неотъемлемой частью помещений и предназначены для удовлетворения нужд проживающих в них граждан, в связи с чем не могут быть признаны самостоятельными объектами налогообложения при реализации жилых помещений, в которых они установлены (ст. 16 Жилищного кодекса Российской Федерации).

Налоговый орган полагает, что обществом получена необоснованная налоговая выгода по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "СимексГрупп", поскольку контрагент зарегистрирован по адресу "массовой" регистрации, им не сдавалась отчетность, руководитель контрагента не найден.

В силу п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

Пунктом 2 ст. 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса.

В силу ст. 172, п. 1 ст. 169 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6-8 ст. 171 Кодекса.

Возможность возмещения налогов из бюджета обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе: договора поставки от 24.06.2005, товарных накладных, подтверждающих принятие заявителем товаров, приходных ордеров, подтверждающих оприходование товаров на склад, платежных поручений, подтверждающих оплату приобретенных товаров, суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу об отсутствии в документах противоречивых, недостоверных сведений; документы подтверждают правомерность осуществленных обществом расходов и предъявленных вычетов по НДС в сумме 2 335 844 руб.

Правильными являются выводы судов о неправомерности доначисления земельного налога в сумме 4 989 054 руб. на основании следующего.

Согласно ст. 1 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон от 11.10.1991) собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом.

В соответствии с указанной статьей Закона от 11.10.1991 в облагаемую земельным налогом площадь включаются земельные участки, занятые строениями и сооружениями, участки, необходимые для их содержания, а также санитарно-защитные зоны объектов, технические и другие зоны, если они не предоставлены в пользование другим юридическим лицам и гражданам.

Как установлено судами, в материалы дела не представлены документы, подтверждающие наличие установленной санитарно-защитной зоны, в частности: санитарно-эпидемиологическое заключение о соответствии санитарным нормам и правилам и решение Главного государственного санитарного врача Российской Федерации или его заместителя или решения Главного государственного врача субъекта Российской Федерации или его заместителя, устанавливающего размер санитарно-защитной зоны в зависимости от санитарной классификации предприятий.

Вместе с тем суд апелляционной инстанции отметил, что доказательством наличия объекта налогообложения земельным налогом в соответствии с Федеральным законом от 02.01.2000 N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" могут быть признаны выписки из государственного земельного кадастра об определенном земельном участке. Таких доказательств налоговым органом также не представлено. При этом сведения о площади санитарно-защитной зоны общества, предоставленные открытым акционерным обществом "ГипроИВ" и явившиеся базой для расчета земельного налога на земельный участок, не могут быть признаны достоверным и достаточным доказательством наличия объекта налогообложения, т.к. указанное лицо не является органом, уполномоченным устанавливать границы и определять площадь земельных участков.

Таким образом, выводы судов об отсутствии оснований для начисления налоговых платежей в сумме 4 989 054 руб. в связи с неуплатой земельного налога являются правомерными.

В силу п. 1 ст. 388 Кодекса налогоплательщиками налога (признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Как следует из представленных документов, распоряжением Кабинета Министров Республики Башкортостан от 29.07.1996 N 5-62р в постоянное пользование обществу передано 509,5 га земель на территории Благовещенского района (согласно приложению по перечню объектов, в том числе указано "северный жилой массив г. Благовещенска (1 очередь) 68, 6 га").

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что инспекцией не представлено документов, подтверждающих право общества на пользование земельным участком площадью 68,8 га, в связи с чем признали недействительным решение налогового органа в части доначисления земельного налога в сумме 2 304 097 руб.

Однако отсутствие правоустанавливающих документов на земельные участки не может служить основанием для освобождения фактического землевладельца и землепользователя от платы за землю.

Согласно п. 1 ст. 388 Кодекса плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

В соответствии с п. 1 ст. 131 Гражданского кодекса Российской Федерации указанные права на земельный участок подлежат государственной регистрации, которая в силу п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" является единственным доказательством существования зарегистрированного права.

Поэтому обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.

В силу п. 1 ст. 389 Кодекса объектом налогообложения является земельный участок, под которым согласно статье 11.1 Земельного кодекса Российской Федерации понимается часть земной поверхности, границы которой определены в соответствии с федеральными законами.

Следовательно, объект налогообложения возникнет только тогда, когда конкретный земельный участок будет сформирован.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановлением N 54 от 23.07.2009 "О некоторых вопросах при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога" разъясняет, что при рассмотрении данной категории дел следует учитывать, что плательщиками данного налога являются также лица, хотя и не упомянутые в п. 1 ст. 20 Земельного кодекса Российской Федерации среди возможных обладателей права постоянного (бессрочного) пользования на земельные участки, однако на основании п. 3 этой статьи сохраняющие указанное право, возникшее до введения в действие названного Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 6 Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу данного Закона, признаются юридически действительными и при отсутствии их государственной регистрации, которая проводится по желанию правообладателей.

При этом, как следует из п. 9 ст. 3 Федерального закона "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации", государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные до введения в действие Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", имеют равную юридическую силу с записями в реестре.

Поэтому на основании п. 1 ст. 388 Кодекса плательщиком земельного налога признается также лицо, чье право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения на земельный участок удостоверяется актом (свидетельством или другими документами) о праве этого лица на данный земельный участок, выданным уполномоченным органом государственной власти в порядке, установленном законодательством, действовавшим в месте и на момент издания такого акта.

При наличии у общества акта землепользования, выданного государственным органом до вступления в силу указанных нормативных актов, судам следовало дать этому факту юридическую оценку на предмет возникновения или отсутствия у общества обязанности по уплате земельного налога на основании указанных выше норм законодательства, что сделано не было.

Таким образом, судами допущено неполное выяснение обстоятельств, входящих в предмет спора, что привело к несоответствию выводов судов собранным по делу доказательствам. В связи с этим оспариваемые судебные акты подлежат отмене в части доначисления земельного налога в сумме 2 304 097 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции. При новом рассмотрении суду следует устранить указанные недостатки.

Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан по делу N А07-8537/2009 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда по тому же делу отменить в части доначисления земельного налога в сумме 2 304 097 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.

В указанной части дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.