Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 августа 2006 г. N Ф09-6969/06-С7 Удовлетворяя требования о признании недействительным решения налогового органа о начислении налоговых санкций за неудержание и неперечисление обществом налога на доходы физических лиц с сумм, выплаченных специалистам по договору подряда, суды исходили из того, что у инспекции не имелось оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности, доначисления налогов, пени и штрафов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 8 августа 2006 г. N Ф09-6969/06-С7

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган на решение суда первой инстанции от 06.03.2006 и постановление суда апелляционной инстанции от 25.05.2006 Арбитражного суда Челябинской области, по делу N А76-51013/05.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Межина О.В. (доверенность от 10.01.2006 N 8);

закрытого акционерного общества ""Минплита" (далее - общество налогоплательщик) - Галеев М.Ш. (доверенность от 06.09.2005 N 76).

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании частично недействительным решения инспекции от 07.11.2005 N 51/1.

Решением суда первой инстанции от 06.03.2006 (резолютивная часть от 02.02.2006) заявленные требования общества удовлетворены Суд признал недействительными п. 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 резолютивной части оспариваемого решения, касающихся начисления штрафа в сумме 209179 руб. предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс), за неполную уплату налога на имущество за 2002, 2003 гг., штрафа - в сумме 68657 руб. 20 коп., предусмотренного ст. 123 Кодекса, за неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению, штрафа в сумме 153501 руб., 60 коп., предусмотренного ст. 122 Кодекса, за неправомерное неполное перечисление НДФЛ, удержанного, но не перечисленного, штрафа - в сумме 1800 руб., предусмотренного п. 1 ст. 126 Кодекса, за непредставление обществом как налоговым агентом в установленный срок сведений о доходах физических лиц.

Также признаны недействительными подп. "б", "в" п. 2.1, п. 2.2 резолютивной части решения, которыми налогоплательщику предложено: уплатить налог на имущество в сумме 1045894 руб., соответствующие пени за просрочку уплаты данного налога - в сумме 254651 руб. 15 коп., неперечисленный НДФЛ в сумме 767508 руб. пени за просрочку его уплаты - в сумме 163833 руб. 96 коп удержать и перечислить в бюджет дополнительно начисленный НДФЛ в сумме 1594 руб.

Кроме того, оспариваемое решение инспекции признано судом недействительным в части предложения представить в срок до 15.12.2005 в инспекцию сведения о полученных доходах частными нотариусами, предложения представить в срок до 15.12.2005 сведения о полученном доходе и исчислению НДФЛ с указанием причин невозможности его удержания с доходов физических лиц, указанных в разделе 2.17.5 акта, предложения внести необходимые исправления в бухгалтерский и налоговый учет, в том числе в части вывода инспекции о завышении обществом расходов в 2002 г. в сумме 1077200 руб., в 2003 г. - в сумме 1749382 руб., вывода инспекции о завышении обществом расходов, связанных с производством и реализацией в 2004 г., в сумме 1224000 руб., внереализационных расходов в сумме 1356401 руб., а также вывода инспекции о занижении обществом в 2004 г. внереализационных доходов в сумме 15868506 руб.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 25.05.2006 (резолютивная часть от 16.05.2006) решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, налоговый орган просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, полагая обоснованным привлечение общества к налоговой ответственности, доначисление налогов и начисление пени.

Законность обжалуемых судебных актов проверена судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов инспекцией принято решение от 07.11.2005 N 51/1, которое оспаривается обществом в части доначисления налога на имущество, неисполнения обязанностей налогового агента по НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафов, предложения внести изменения в налоговый и бухгалтерский учет по налогу на прибыль.

Основанием для принятия решения в оспариваемой части послужили выводы налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль, налогу на имущество, а также неудержание и неперечисление НДФЛ.

По мнению инспекции, занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 г. произошло ввиду невключения налогоплательщиком в составе внереализационных доходов 15868576 руб. 26 коп., суммы, квалифицированной налоговым органом как убыток, причиненный налогоплательщику, и признанной обществом с ограниченной ответственностью "Урал-Профит".

Вывод о занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 г. на сумму 1077200 руб. сделан инспекцией в связи с тем, что в указанный период общество не имело дохода, поэтому не могло учесть расходы в указанной сумме.

Также инспекцией выявлено завышение обществом сумм расходов в результате неправомерного отнесения налогоплательщиком к расходам, связанным с производством и реализацией, процентов по долговым обязательствам в сумме 3346662 руб. за 2003, 2004 гг., а также расходов за оказанные налогоплательщиком информационные и юридические услуги за 2004 г., в сумме 1224000 руб. ввиду отсутствия документального подтверждения, экономической обоснованности и связи с получением дохода.

Налоговым органом установлена неуплата обществом налога на имущество вследствие невключения последним в объект налогообложения в 2002, 2003 гг. оборудования на общую сумму 177253280 руб., полученного налогоплательщиком в качестве взноса в уставный капитал от учредителя акционерного общества "Марликс Девлопман" (Швейцария), а также объектов недвижимого имущества, приобретенных у общества с ограниченной ответственностью "Завод минераловатных плит" по договору купли-продажи от 21.01.2003 N 7-кпн общей стоимостью 63959998 руб. 33 коп.

Инспекция в ходе проверки пришла к выводу о том, что общество неправомерно не удержало и не перечислило НДФЛ с сумм, выплаченных в 2004 г специалистам предприятия "GAMMA Meccanica SPA" по договору подряда от 04.10.2004 N 4/GM.

В вину обществу вменяется также непредставление сведений о доходах, выплаченных частным нотариусам.

Полагая, что решение инспекции нарушает права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суды исходили из того, что у налогового органа не имелось оснований для привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 Кодекса, для доначисления налогов, пени, штрафов.

Выводы судов являются правильными, соответствуют материалам дела и действующему законодательству.

В силу ст. 2 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (действовавшего в спорный период) налогом на имущество облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы, затраты, находящиеся на балансе плательщика.

В соответствии с п. 5 Положения о бухгалтерском учете "Учет основных средств" ПБУ, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - Положение о бухучете от 30.03.2001 N 26н) к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Согласно п. 1, 3 Положения о бухучете от 30.03.2001 N 26н, оборудование требующее монтажа, к основным средствам не относится.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Министерства финансов России от 31.10.2000 N 94н учет оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах, должен производиться на счете 07 "Оборудование к установке".

В Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" (действовавшей в проверяемый период) приведен перечень счетов бухгалтерского учета, включаемых в налоговую базу по налогу на имущество. Счет 07 "Оборудование к установке" в указанном перечне не значится. Следовательно, стоимость оборудования к установке при определении налоговой базы по налогу на имущество предприятий не учитывается.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что оборудование, переданное обществу в уставный капитал, в составе которого имеются контрольно-измерительная аппаратура и другие приборы, подлежит монтажу и предназначено для производства минераловатной плиты (договор подряда на выполнение шеф-монтажных работ от 04.10.2003 N 4/GM).

Таким образом, оно правомерно отражено налогоплательщиком на счете 07 "Оборудование к установке", выводы судов о правомерности действий общества по невключению в налогооблагаемую базу по налогу на имущество стоимости оборудования, переданного в уставный капитал, так как оно не смонтировано, не принято в эксплуатацию и не приобрело статус основного средства, являются правильными, соответствующими фактическим обстоятельствам дела.

Ошибочным является также вывод налогового органа о том, что налогоплательщик в нарушении действующего законодательства о налогах и сборах не учел в качестве объекта обложения налогом на имущество стоимость имущества, приобретенного у общества с ограниченной ответственностью "Завод минераловатных плит" по договору купли-продажи от 21.01.2003 N 7-кпн.

Налоговая база по налогу на имущество предприятий определяется исходя из стоимости имущества, отражаемого в активе баланса, в том числе по счету бухгалтерского учета 08 "Капитальные вложения".

Обложению налогом на имущество подлежат затраты организаций, учитываемые в составе капитальных вложений на счете 08 "Капитальные вложения", на приобретение объектов недвижимости до перевода их в coставе основных средств в следующих случаях: если нормативный срок строительства истек, но строительство объекта не завершено; если строительство завершено в срок, но объект не принят в эксплуатацию в установленном порядке; если строительство завершено и объект передан заказчику по акту приемки в эксплуатацию в срок, но права собственника на объект недвижимости не зарегистрированы в установленном порядке; если объект по договору купли-продажи передан на баланс покупателю, но права собственника на объект не зарегистрированы в установленном порядке, и иных аналогичных случаях.

Согласно п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проетно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

Судами установлено и материалами дела подтверждено фактическое поступление 24.03.2003 обществу объектов недвижимого имущества, приобретенных на основании договоров купли-продажи (от 24.01.2003 N 8, от 21.01.2003 N 7-кпн, акты приемки-передачи), принятие 28.03.2003 их к учету на счете 08 "Капитальные вложения", перевод на реконструкцию (приказ от 28.03.2003, договоры подряда от 01.11.2002 N 5, от 01.04.2003 N 3203), фактическая передача проектно-сметной документации 19.06.2003 (договор безвозмездного пользования от 03.03.2003, акт приема-передачи от 04.03.2003), регистрация 25.06.2003 права собственности.

При таких обстоятельствах налогоплательщик правомерно не включил в налогооблагаемую базу по налогу на имущество объекты недвижимого имущества приобретенные у закрытого акционерного общества "Завод минераловатных плит" по договору купли-продажи от 21.01.2003 N 7-кпн общей стоимостью 63959998 руб. 33 коп.

Суды на основе полного и всестороннего исследования обстоятельств дела обоснованно пришли к выводу о несоответствии действующему законодательству оспариваемого решения в указанной части и об отсутствии у инспекции оснований для доначисления налога на имущество, соответствующих пени, а также штрафа за его неуплату, предусмотренного п. 1 ст. 122 Кодекса.

Довод налогового органа о том, что проектно-сметная документация по реконструкции объектов недвижимости получена налогоплательщиком от открытого акционерного общества институт "Челябинский Промстройпроект" 06.06.2003, не соответствует фактическим обстоятельствам дела, поскольку судами установлено, что указанная документация получена обществом в безвозмездное пользование 04.03.2003 по договору от 03.03.2003.

По вопросу занижения обществом налоговой базы по налогу на прибыль в связи с неправомерным невключением в состав внереализационных доходов за 2004 г. суммы 15868576 руб. 26 коп., признанной обществом с ограниченной ответственностью "Урал-Профит", инспекция указывает, что обществом нарушен п. 3 ст. 250 Кодекса.

Согласно п. 1 ст. 248 Кодекса к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации) и внереализационные доходы.

Внереализационные доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета в порядке, установленном ст. 250 Кодекса с учетом положений гл. 25 Кодекса.

В силу п. 3 ст. 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (подп. 4 п. 4 ст. 271 Кодекса).

Таким образом, дата и основания для признания налогоплательщиком в целях налогообложения внереализационного дохода в виде сумм возмещения убытков и подлежащей уплате неустойки связаны с признанием соответствующих сумм должником либо с датой вступления в законную силу решения суда о взыскании этих сумм.

В соответствии со ст. 15 Гражданского кодекса Российской Федерации под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Согласно ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказывать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Поскольку в нарушение вышеуказанных положений доказательств признанния обществом с ограниченной ответственностью "Урал-Профит" как самого факта причинения убытка налогоплательщику, так и сумм, подлежащих уплате в счет возмещения этого убытка, не представлено, решение налогового органа в указанной части судами правильно признано недействительным.

Несостоятельным является вывод налогового органа о необоснованном включении налогоплательщиком в состав расходов процентов в суммах 1749382 руб. и 1356401 руб., уплаченных по долговым обязательствам в 2003 и 2004 гг. соответственно, сделанный на основании того, что при проведении инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении рассматриваемого вопроса не представлены первичные документы, подтверждающие взаимосвязь полученных последним кредитов и расходов в виде процентов по долговым обязательствам с расходами по реализации продукции, работ, услуг внереализационными доходами.

Между тем указанный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Статьей 265 Кодекса установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

Судами установлено и материалами дела подтверждены расходы непроизводственного характера, понесенные обществом согласно представленным инспекции обществу первичным документам, и соответствие указанных расходов требованиям, установленным ст. 256 Кодекса.

При таких обстоятельствах налогоплательщиком правомерно учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль расходы в сумме 3346662 руб.

Также необоснованным является вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2004 г. в результате неправомерного отнесения к расходам 1224000 руб., уплаченных за оказанные информационные и юридические услуги ввиду отсутствия документального подтверждения и их экономической обоснованности.

По мнению инспекции, налогоплательщиком не доказано фактическое использование названных услуг в его производственной деятельности.

Согласно ст. 247, 252 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. При этом расходы должны быть экономически оправданы и подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу подп. 15 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на консультационные и иные аналогичные услуги.

Судами установлено и материалами дела подтверждено фактическое оказание налогоплательщику юридических и информационных услуг, связанных с производством и реализацией (договоры от 01.07.2004 N 10/06, приложение N 1 к договору; счета-фактуры, акты приема-сдачи выполненных работ; т. 3, л.д. 54-82).

Факт оплаты названных услуг налоговым органом не оспаривается.

Суды в ходе рассмотрения дела установили, что понесенные обществом расходы являются экономически оправданными, направлены на получение дохода и документально подтверждены.

Оснований для переоценки выводов суда первой и апелляционной инстанций в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации у суда кассационной инстанции не имеется.

В связи с изложенным судами сделан обоснованный вывод о том, что обществом правомерно учтены указанные расходы, поскольку они являются консультационными и правомерно отнесены последним к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, как экономически оправданные и документально подтвержденные.

В ходе налоговой проверки инспекцией сделан вывод о неправомерном бездействии общества, выразившимся в неудержании и неперечислении НДФЛ с дохода, выплаченного специалистам предприятия "GAMMA Meccanica SPA" в 2004 г.

Суды удовлетворили в этой части требования общества, исходя из следующего.

Согласно п. 1 ст. 207 Кодекса налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу ст. 38 Кодекса, каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый законом о конкретном налоге или частью второй Кодекса.

Обязанность по уплате налогов возникает только при наличии у налогоплательщика объекта налогообложения.

В соответствии со ст. 208, 209, 210 Кодекса в налоговую базу по НДФЛ включаются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 21 Кодекса.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что иностранные специалисты не состояли с налогоплательщиком в трудовых отношениях и не заключали гражданско-правовых договоров, никаких выплат в пользу конкретных физических лиц - иностранных специалистов общество не производило.

Между обществом и предприятием "GAMMA Meccanica SPA" заключен договор подряда от 04.10.2003 N 4/GM. Пунктом 2.1 указанного договора предусматривалась обязанность общества по несению затрат, связанных с командированием работников предприятия "GAMMA Meccanica SPA" на объект, являющийся предметом договора подряда, что не противоречит положениям ч. 2 ст. 709 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Таким образом, суммы, выплаченные иностранным специалистам - работникам предприятия "GAMMA Meccanica SPA" - в период нахождение последних в командировке, а также оплата их проживания, не являются доходом указанных специалистов. Данные суммы следует отнести к затратам, понесенные обществом в порядке исполнения условий договора подряда. Как обоснованно указал суд первой инстанции, выплата денежных средств непосредственно работникам предприятия "GAMMA Meccanica SPA" не меняет производственного характера данных выплат и их правовой природы.

Оснований для переоценки выводов суда первой и апелляционной инстанций в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации у суда кассационной инстанции не имеется.

В остальной части судебные акты соответствуют действующему законодательству и сторонами не оспариваются.

В ходе рассмотрении спора суд всесторонне и полно исследовал материалы дела, дал надлежащую правовую оценку всем доказательствам, доводам налогового органа, применил нормы материального права, подлежащие применению, не допустив нарушений процессуального закона.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов.

С учетом изложенного, руководствуясь ст. ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение суда первой инстанции от 06.03.2006 и постановление суда апелляционной инстанции от 25.05.2006 Арбитражного суда Челябинской области по делу N А76-51013/05 оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска - без удовлетворения.