Бухгалтерский учет страховых случаев:
возможны альтернативы
В условиях динамичного развития и расширения рынка предлагаемых страховыми организациями услуг все больший круг предприятий считает необходимым и находит возможность снизить риск финансовых потерь от непредвиденных обстоятельств за счет добровольного страхования своего имущества. Как известно, для отражения в бухгалтерском учете расчетов со страховой организацией Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (см. приказ Минфина РФ от 01.11.91 N 56 в редакции от 28.12.94) предусмотрен счет 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".
На первом этапе - этапе начисления причитающихся страховой организации необходимых по условиям договора сумм страховых платежей и погашения задолженности предприятия по ним применение в бухгалтерском учете счета 65 строго в соответствии с Инструкцией Минфина РФ не вызывает затруднений:
Д-т счета 81 - К-т счета 65 - начислены суммы страховых платежей;
Д-т счета 65 - К-т счета 51 - перечисление сумм страховых платежей.
Здесь можно лишь обратить внимание предприятий на то обстоятельство, что в настоящее время (пока до 1 января 1997 г.) подп."р" п.2 Положения о составе затрат ... (см. Постановление Правительства РФ от 05.08.92 N 552 в редакции от 01.07.95), предусматривающий создание на предприятиях резервов на добровольное страхование имущества за счет себестоимости продукции, в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 21.03.96 N 299 не применяется.
Однако при возникновении обстоятельств, предусмотренных договором страхования, многие предприятия сталкиваются с проблемой своевременного и адекватного отражения в бухгалтерском учете реально происходящих процессов изменения имущественно-финансового состояния предприятия в связи с выбытием застрахованного имущества.
Попробуем рассмотреть данный вопрос на примере хищения у предприятия застрахованного на случай угона автотранспортного средства.
* * *
Следуя положениям Инструкции по применению счета 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" Плана счетов бухгалтерского учета с учетом установленных в этом же нормативном акте принципов отражения хозяйственных операций по счетам 01 и 02, согласно которым любое выбытие основных средств производится не иначе как через счет 47, предприятию необходимо сделать следующие бухгалтерские проводки:
1) Д-т счета 47 - К-т счета 01 - отражено выбытие основных средств при их недостаче (по первоначальной стоимости);
2) Д-т счета 02 - К-т счета 47 - списан износ выбывшего основного средства;
3) Д-т счета 65 - К-т счета 47 - отражены потери по страховому случаю;
4) Д-т счета 51 - К-т счета 65 - от страховой компании поступили суммы страхового возмещения;
5а) Д-т счета 80 - К-т счета 65 - списаны некомпенсируемые страховыми возмещениями потери;
или
5б) Д-т счета 65 - К-т счета 80 - отнесена на прибыль сумма страхового возмещения, превышающая остаточную стоимость угнанного автомобиля.
Данный порядок выявления финансового результата по наступившему страховому случаю определен также в письме ГНИ по г.Москве от 27.03.95 N 11-13/4735 "О порядке отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с наступлением страхового случая". Следует обратить внимание предприятий на то обстоятельство, что учет выявленного подобным образом убытка (проводка 5а) в целях налогообложения возможен лишь при установлении в текущем отчетном периоде факта отсутствия виновных лиц, поскольку иное п.15 Постановления Правительства РФ N 552 не предусмотрено.
* * *
Однако в настоящее время такой подход, по мнению автора, не в полной мере соответствует основным методологическим принципам и не обеспечивает выполнение всего комплекса задач бухгалтерского учета на предприятии.
Коммерческим организациям, осуществляющим добровольное страхование своего имущества за счет чистой прибыли, в целях обеспечения формирования оперативной достоверной информации о финансовом состоянии предприятия в его регистрах бухгалтерского учета подобные операции, не нарушая методологии бухгалтерского учета, определенной положениями Инструкции по применению Плана счетов, необходимо отражать следующим образом.
1. Согласно п.17 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ (приказ Минфина РФ от 26.12.94 N 170), на предприятии в случае установления факта хищения автомобиля должна быть проведена инвентаризация независимо от наступления установленного предприятием ее планового срока (см. также п.1.5 приказа Минфина РФ от 13.06.95 N 49 "Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств"). При этом результаты инвентаризации подлежат отражению в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация (см. п.5.5 приказа Минфина РФ N 49).
На основании документа, подтверждающего отсутствие основного средства в надлежащем месте в результате принудительного изъятия (акт инвентаризации, акт о хищении, заявление в органы внутренних дел и др.), в бухгалтерском учете предприятия производятся записи:
Д-т счета 47 - К-т счета 01 - отражено выбытие основных средств при их недостаче (по первоначальной стоимости);
Д-т счета 02 - К-т счета 47 - списан износ выбывшего основного средства;
Д-т счета 84 - К-т счета 47 - отражена остаточная стоимость недостающего основного средства.
Автор считает в данном случае необходимым и методологически оправданным использование счета 84 (без прямого списания выявленного убытка на счет 65) и последующее его закрытие на соответствующие, предусмотренные Положением о бухгалтерском учете и отчетности в РФ источники (см. приказ Минфина РФ от 26.12.94 N 170; пп.3, 18, 69, 70, Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг)..., утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 в редакции от 01.07.95).
При этом следует исходить из того, что разнообразные возможные в соответствии с действующим законодательством условия договора страхования (см. гл.48 части второй ГК РФ 1996 г.) не всегда создают такие отношения, которые приводят к безусловному возникновению задолженности страховой организации на сумму полученного предприятием ущерба, тем более непосредственно в момент выявления полученного в результате хищения убытка. Так, например, в условиях фактического отсутствия угнанного автомобиля и, следовательно, необходимости отражения данного факта на счетах бухгалтерского учета, страховая организация может на этот момент не иметь обязанностей по выплате страхового возмещения до какого-либо определенного договором момента (установления добросовестного выполнения страхователем условий договора страхования) или в результате выявления у страхователя отсутствия интереса в сохранении застрахованного имущества (ст.930 ГК РФ 1996 г.) и пр. В данных обстоятельствах отражение предприятием в бухгалтерском учете наличия задолженности страховой организации, а потому и использование проводки Д-т счета 65 - К-т счета 47 неправомерны.
Кроме того, вышеперечисленные основополагающие нормативные акты по бухгалтерскому учету, устанавливая порядок списания выявленных на предприятии недостач материальных ценностей и иного имущества, не предусматривают никакой принципиальной разницы в порядке отражения выбытия похищенного основного средства в зависимости от того, застраховано оно или не застраховано. Не изменяется также и порядок взаимодействия "потерпевшего" предприятия со следственными органами по данному вопросу.
2. На основании признания факта наступления страхового случая при выполнении страхователем условий договора со страховой организацией:
Д-т счета 65 - К-т счета 83 - начисление задолженности страховой организации по выплате страховой суммы (см. Инструкцию по применению Плана счетов..., счет 83 по аналогии с взысканием задолженности по недостаче с виновных лиц и со счетом 76 по возможной корреспонденции счетов, так как страховая организация становится дебитором по необходимой страховой выплате).
Данная задолженность с целью формирования достоверных данных
