В соответствии с этим нормативным актом Госналогслужбой РФ разработаны и 17 ноября 1997 г. приняты Изменения и дополнения N 7 инструкции Госналогслужбы РФ от 15.05.95 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (Приказ от 11.12.97 N АП-3-07/237).
Налог на реализацию горюче-смазочных материалов
До внесения Изменений N 7 порядок определения даты совершения налогооблагаемого оборота был установлен лишь для предприятий, применяющих метод определения выручки от реализации продукции по отгрузке. Предприятия, применяющие метод определения выручки по оплате, устанавливали дату совершения оборота по реализации ГСМ, руководствуясь тем же порядком, что и при исчислении и уплате налога на прибыль.
Изменения N 7 определяют дату совершения оборота от реализации ГСМ для предприятий, применяющих метод определения выручки по оплате. В соответствии с новой редакцией п. 5 Инструкции N 30 эта дата определяется как день поступления выручки на расчетные счета предприятий или в кассу в зависимости от способа осуществления расчетов.
Обращаем ваше внимание, что речь в данном случае идет об определении даты совершения оборота в случае оплаты ГСМ денежными средствами.
Вместе с тем остался нерешенным вопрос о порядке определения даты совершения оборота при оплате ГСМ векселями, иными ценными бумагами, которые в соответствии с действующим гражданским законодательством являются самостоятельным объектом имущественных прав (ст. 128 ГК РФ).
Более того, в данном случае неприменимы и положения п. 3 Инструкции N 30, определяющие дату совершения оборота при обмене ГСМ на товары (работы, услуги).
Надеемся, что в скором времени положения, разрешающие рассматриваемую проблему, будут приняты органами исполнительной власти.
Налог на пользователей автомобильных дорог
Изменения N 7 в большинстве своем затронули особенности исчисления и уплаты налога на пользователей автомобильных дорог такими налогоплательщиками, как банковские, страховые, религиозные учреждения, профессиональные участники рынка ценных бумаг, туристические организации.
Рассмотрим более подробно указанные изменения.
1. Религиозные объединения
В соответствии со ст. 23 Федерального закона от 26.09.97 N 125-ФЗ "О свободе совести и о религиозных объединениях" на территории Российской Федерации могут создаваться религиозные объединения с правами юридического лица, которые наряду с уставными видами деятельности имеют право заниматься предпринимательской деятельностью.
При получении доходов от предпринимательской деятельности религиозные объединения привлекаются к уплате налоговых платежей. В частности, осуществляя предпринимательскую деятельность и получая доход, религиозные организации обязаны уплачивать налог на пользователей автомобильных дорог (ст. 5 Закона РФ "О дорожных фондах в Российской Федерации").
В соответствии с ранее действующей редакцией п. 21.6 Инструкции N 30 обложению налогом на пользователей автомобильных дорог подлежала не только выручка, полученная религиозными объединениями от осуществления предпринимательской деятельности, но и выручка от реализации предметов культа.
Между тем распространение предметов религиозного назначения, в том числе религиозной литературы, аудио- и видеоматериалов, предметов культа и т.п., не является предпринимательской деятельностью, так как служит необходимым средством для достижения целей создания религиозных объединений, а именно - совместного исповедания и распространения веры (п. 1 ст. 17 Закона РФ "О свободе совести и религиозных объединениях").
В новой редакции п. 21.6 Инструкции N 30 положение, предусматривающее налогообложение выручки религиозных объединений, получаемых от реализации предметов культа, исключено.
Таким образом, религиозные объединения являются плательщиками налога на пользователей автомобильных дорог только в случае получения выручки от реализации продукции (работ, услуг) при осуществлении предпринимательской деятельности.
Вместе с тем нужно отметить, что в результате принятых Изменений N 7 было ухудшено положение предприятий, учредителями которых являются религиозные организации. Согласно ранее действовавшей редакции п. 21.6, налогом на пользователей автомобильных дорог облагалась выручка предприятий, полученная от реализации произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). С принятием новой редакции этого пункта данные предприятия должны уплачивать налог не только с выручки от реализации продукции (работ, услуг), но и с разницы между покупной и продажной ценами товаров.
2. Банковские учреждения
Согласно п. 21.12 Инструкции N 30, банки и иные кредитные учреждения уплачивают налог на пользователей автомобильных дорог с выручки, полученной от реализации услуг. При этом перечень налогооблагаемых доходов определяется в разд. 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и кредитными учреждениями, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 16.05.94 N 490.
Вместе с тем в Инструкции N 30 указаны виды доходов, которые не учитываются для целей налогообложения. Так, в частности, в соответствии с новой редакцией п. 21.11 не подлежат включению в налогооблагаемую базу доходы по всем видам государственных ценных бумаг.
Это же положение должны применять страховые организации, профессиональные участники рынка ценных бумаг и инвестиционные фонды (см. пункты 21.12 и 21.14 Инструкции N 30 в редакции Изменений N 7).
Из перечня доходов, не учитываемых для целей налогообложения, исключены положения, уменьшавшие налогооблагаемую выручку на стоимость основных и денежных средств, материальных и нематериальных активов, безвозмездно переданных банку юридическими и физическими лицами (п. 14 постановления Правительства РФ от 16.05.94 N 490 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями").
С принятием Изменений N 7 кредитные организации, определяя налогооблагаемую выручку, должны учитывать стоимость указанных объектов (п. 21.11 Инструкции N 30).
3. Страховые организации
Перечень видов доходов страховых организаций, исключаемых из налогооблагаемой базы при исчислении налога на пользователей автомобильных дорог, был существенно расширен Изменениями N 7. Так, в соответствии с новой редакцией п. 21.12 Инструкции N 30 не учитываются для целей налогообложения:
- доходы, получаемые в виде дивидендов по акциям, процентам по ценным бумагам и по счетам банковских вкладов;
- доходы, получаемые эмитентом в условиях выпуска государственных ценных бумаг Российской Федерации или субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления.
Кроме того, в Инструкцию N 30 включен порядок определения налогооблагаемой выручки, получаемой страховыми организациями от реализации ценных бумаг (см. п. 21.12 Инструкции N 30 в редакции Изменений N 7).
4. Туристско-экскурсионные организации
В результате принятых Изменений N 7 уточнен порядок определения налогооблагаемой выручки, получаемой туристско-экскурсионными организациями при реализации туристических путевок, стоимость которых формируется путем приобретения услуг по туризму (проживание, питание, транспортное обслуживание и т.д.).
В ранее действовавшей редакции п. 21.15 Инструкции N 30 не было предусмотрено каких-либо вычетов из налогооблагаемой выручки. В новом варианте под выручкой таких организаций понимается сумма превышения средств, полученных от туристов для оплаты туристических услуг, над средствами, перечисленными третьим лицам за оказанные услуги.
Обращаем также внимание на изменение редакции п. 24.1, определяющего сроки уплаты налога на пользователей автомобильных дорог.
Ранее, согласно указанному пункту, налогоплательщики были обязаны ежемесячно перечислять налог на пользователей автомобильных дорог на основании данных бухгалтерского учета за истекший месяц в сроки не позднее 15-го числа следующего месяца. Таким образом, из данной нормы следовало, что последней датой уплаты налога являлось 15-е число.
Теперь же в соответствии с принятыми Изменениями N 7 налогоплательщики обязаны ежемесячно производить уплату налога в срок до 15-го числа следующего месяца. В случае просрочки на налогоплательщика налагается финансовая санкция в виде взыскания пени на основании подп. "в" п. 1 ст. 13 Закона РФ от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", которая исчисляется начиная с установленного срока уплаты налога до фактической даты погашения недоимки.
