Вопрос: Каков порядок отражения в бухгалтерском учете операций по кредитному договору с участием заказчика-застройщика при долевом строительстве? ("Финансовая газета", N 38, сентябрь 1999 г.)

Каков порядок отражения в бухгалтерском учете операций по кредитному договору с участием заказчика-застройщика при долевом строительстве?

Переход России к рыночной экономике, создание необходимой инфраструктуры невозможно обеспечить без использования и дальнейшего роста развития кредитных отношений. В рыночных условиях хозяйствования основной формой кредита является банковский кредит, т.е. кредит, предоставляемый, как правило, коммерческими банками разных типов и видов.

Рыночная экономика - это экономика договорных отношений между равноправными, равноответственными партнерами. В договорные отношения вступают банки, хозяйственные органы как кредиторы и заемщики. Они оформляют кредитный договор.

Отношения между партнерами, кредитором и заемщиком, их связь друг с другом являются отношениями двух субъектов воспроизводства. Они выступают как самостоятельные юридические лица, обеспечивают имущественную ответственность друг перед другом, проявляют интерес друг к другу. В связи с этим кредитный договор можно отнести к типу хозяйственного договора. Он является разновидностью договора займа (ст. 819 ГК РФ). Особенность кредитного договора состоит в том, что один и тот же субъект может выступать одновременно как кредитор и как заемщик, они могут также меняться местами.

По кредитному договору банк или другая кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты за полученный кредит. Как правило, банковский кредит предоставляют коммерческие банки или иные кредитные организации, получившие лицензию в Центральном банке Российской Федерации на осуществление банковских операций. Кредитный договор вступает в силу с момента его подписания партнерами и может предусматриваться на целевое использование (осуществление капитального строительства, реконструкцию и техническое перевооружение, приобретение объектов длительного пользования, для расчетов с поставщиками и подрядчиками) и другие цели.

Предметом кредитного договора могут быть только деньги. Кредитный договор должен быть заключен только в письменной форме, иначе договор считается недействительным (ст. 820 ГК РФ).

Кредиты банков, полученные организациями на финансирование капитального строительства, в условиях рыночных отношений - это долгосрочные инвестиции организаций, которые учитываются в зависимости от срока, на который они привлечены, по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счетов 90 "Краткосрочные кредиты банков" или 92 "Долгосрочные кредиты банков".

Порядок кредитования, оформления кредитов и их гашение регулируется правилами банков и кредитными договорами. В предпринимательской деятельности зачастую имеют место случаи, когда организации (фирмы) принимают долевое участие в строительстве жилого дома и других объектов, перечисляя денежные средства заказчику-застройщику. Для осуществления указанной деятельности организацией заключается с банком кредитный договор. На полученную сумму кредита начисляются проценты по ставке рефинансирования Банка России на момент получения кредита.

В соответствии со ст. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (приказ Минфина России от 29.07.98 г. N 34н), которое действует с 1 января 1999 г., имущество, обязательства и иные факты хозяйственной деятельности для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежат оценке в денежном выражении.

В состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций. Одновременно согласно п.п. "с" п. 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложения прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 5.08.92 г. N 552 (с учетом дополнений и изменений), в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных активов и иных внеоборотных активов), процентов за отсрочки оплаты (коммерческие кредиты), предоставляемые поставщиками (производителями работ, услуг) по поставленным товарно-материальным ценностям (выполненным работам, оказанным услугам), процентов по полученным заемным средствам, включая кредиты банков и других организаций, используемым субъектами лизинга для осуществления операций финансового лизинга.

Проценты, начисленные банком за предоставленный кредит на цели, связанные с осуществлением капитальных вложений, следует отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности по дебету счета 08 "Капитальные вложения" и кредиту счетов 90 "Краткосрочные кредиты банков", 92 "Долгосрочные кредиты банков".

В таком же порядке следует отражать уплаченные проценты по кредитному договору, начисленные банком по просроченным кредитам сверх ставки рефинансирования, установленной Банком России до постановки на учет.

На суммы погашенных кредитов банков дебетуется счет 90 "Краткосрочные кредиты банков", 92 "Долгосрочные кредиты банков" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Средства, инвестированные в порядке долевого участия в строительство жилого дома, организация-дольщик отражает по кредиту счетов учета денежных средств и дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". При переходе права собственности на причитающуюся долю организация-дольщик списывает с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с дебетом счета 08 "Капитальные вложения". При принятии к бухгалтерскому учету отдельных квартир в объектах жилого фонда организация-дольщик отражает их стоимость по дебету счета 04 "Нематериальные активы" и кредиту счета 08 "Капитальные вложения". Если организация-дольщик при принятии к бухгалтерскому учету отдельных квартир в объектах жилого фонда приобретает квартиры с целью продажи, то их стоимость отражается по дебету счета 41 "Товары" и кредиту счета 08 "Капитальные вложения".

При принятии к бухгалтерскому учету нежилых помещений, встроенных в жилом доме и являющихся неделимым объектом, организация-дольщик отражает их по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Капитальные вложения".

Следует отметить, что для бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, а также для целей налогообложения суммы процентов, уплаченные (начисленные) после ввода в действие объектов основных средств и постановки на учет нематериальных активов, подлежат списанию за счет собственных источников организации, так называемой чистой прибыли, т.е. конечного финансового результата, выявленного за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения, и отраженного по дебету счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и кредиту счетов учета денежных средств.

Таким образом, можно сделать вывод, что проценты по кредитам, полученным на приобретение основных средств и нематериальных активов, включенные в фактическую стоимость приобретения объектов, уменьшают налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль путем начисления амортизации по этим объектам при условии, что они используются в производстве. Проценты кредиторам и проценты по кредитам, уплаченные после ввода в действие этих объектов, не уменьшают налогооблагаемую базу для расчета налога на прибыль.

Для целей налогообложения расходы по оплате процентов по просроченным кредитам не принимаются, а по оплате процентов банков принимаются в пределах учетной ставки Банка России, увеличенной на три пункта. В случае изменения ставки вновь устанавливаемая ставка распространяется на вновь заключаемые и пролонгируемые договоры, а также на ранее заключенные договоры, в которых предусмотрено изменение процентной ставки.

В приказах (распоряжениях) организации по учетной политике на 1999 г. не стоит оговаривать методику учета кредитов, так как фактически к применению рекомендован только один метод - метод начисления.

В. Глинистый,

начальник отдела Департамента методологии

бухгалтерского учета и отчетности Минфина России