Вопрос: Следует ли рассматривать в качестве авансов стоимость товара, если реализация происходит в разные отчетные периоды? (М. Охлопкова, "Финансовая газета", N 14, апрель 1999 г.)

Следует ли рассматривать в качестве авансов стоимость товара, если реализация происходит в разные отчетные периоды?

Прежде всего следует определить, в каком порядке отражается поступление товара на счетах бухгалтерского учета. Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина СССР от 1.11.91 г. N 56, расчеты по авансам полученным отражаются на счете 64 "Авансы полученные". При этом следует учитывать, что авансом или задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из договаривающихся сторон в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне, в доказательство заключения договора и в обеспечение его исполнения (ст. 380 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации). Это определение аванса как поступивших денежных средств подтверждается закрепленной в вышеназванной инструкции корреспонденцией счета расчетов по авансам полученным, в соответствии с которой суммы по кредиту этого счета отражаются в корреспонденции со счетами учета денежных средств (50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет" 57 "Переводы в пути").

Таким образом, получение товаров в качестве аванса в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) не следует рассматривать как авансы полученные. Товары, поступившие в собственность одной из сторон в обмен на товар, переданный в собственность другой стороне, следует рассматривать как товар, поступивший по договору мены (ст. 567 части второй Гражданского кодекса Российской Федерации), к которому применяются правила купли-продажи. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен. Поэтому авансовое поступление товаров по договору мены правильнее отражать следующей записью: оприходование товаров, полученных от контрагента: Д-т 41, К-т 60.

Из приведенной записи видно, что авансовое поступление товаров ведет к возникновению у предприятия кредиторской задолженности. Что касается начисления налога на добавленную стоимость по таким операциям, то в соответствии с п. 1 ст. 4 Закона Российской Федерации от 6.12.91 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость этим налогом облагаются любые получаемые предприятием денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Кредиторская задолженность, возникающая в момент поставки товаров по договору мены (бартеру), налогом на добавленную стоимость не облагается.

При дальнейшей реализации полученных товаров следует руководствоваться положениями ст. 3 Закона N 1992-1, согласно которой обороты по реализации товаров (работ, услуг) в обмен на другие товары (работы, услуги) является объектом обложения этим налогом. При этом в соответствии с инструкцией Госналогслужбы России от 11.10.95 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, определяется исходя из средней цены реализации такой или аналогичной продукции за месяц, в котором осуществлялась сделка.

При осуществлении предприятием бартерных операций товарами, приобретенными для перепродажи, возмещению из бюджета подлежит сумма налога на добавленную стоимость, фактически уплаченная поставщикам этих товаров, а также материальных ресурсов, стоимость которых относится на издержки обращения. Основанием для возмещения (зачета) сумм налога на добавленную стоимость по товарам, расчеты за которые между предприятиями производятся без фактического движения денежных средств (зачет взаимных требований, бартерные операции), являются первичные документы при условии указания в них сумм налога на добавленную стоимость отдельной строкой. В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующими записями:

    оприходованы товары,           Д-т 41,        100,0

    полученные от контрагента      К-т 60

    НДС по поступившим товарам     Д-т 19,         20,0

                                   К-т 60

    отгружены товары контрагенту   Д-т 60,        120,0

                                   К-т 46

    списаны реализованные товары   Д-т 46,        100,0

                                   К-т 41

    Начислен НДС по отгруженным    Д-т 46,         20,0

    товарам                        К-т 68

Как видно из приведенного примера, счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" дебетуется в момент отгрузки товаров контрагенту, что и является моментом оплаты товаров, полученных в порядке товарообменных операций.

М.Охлопкова,

советник налоговой службы I ранга