Бухгалтеру театрально-концертной организации. Особенности применения НДС (И.Е. Муравьева, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 25, июнь 1999 г.)

Особенности применения НДС

Согласно ст. 3 и 4 Закона Российской Федерации от 6.12.91 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с последующими изменениями и дополнениями) (далее - Закон N 1992-1) НДС исчисляется по реализованным товарам, выполненным работам, оказанным услугам, а также любым денежным средствам, получение которых связано с оплатой товаров (работ, услуг). Исключение составляют товары (работы, услуги), перечисленные в п. 1 ст. 5 этого Закона. Так, в соответствии с п.п. "н" п. 1 ст. 5 Закона N 1992-1 услуги учреждений культуры и искусства, театрально-зрелищные, культурно-просветительные, развлекательные мероприятия, включая видеопоказ, не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Организации, основной деятельностью которых является подготовка и показ спектаклей, других публичных представлений и предоставление сопутствующих этому услуг в целях формирования и удовлетворения потребностей населения в сценическом искусстве (далее - театры), подпадают под льготный налоговый режим, предусмотренный п.п."н" п. 1 ст. 5 Закона N 1992-1. При этом следует иметь в виду, что к услугам этих учреждений, которые освобождаются от НДС, относятся услуги, перечисленные в п.п. "н" п.12 инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 г. N 39 (ред. от 7.08.98 г.) "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость".

Таким образом, от налога освобождаются:

стоимость входных билетов и абонементов театров на спектакли, концерты, творческие вечера, театрализированные праздники, карнавалы, на вечера, фестивали, конкурсы, новогодние елки, дискуссионные встречи с интересными людьми, литературно-музыкальные гостиные, вечера с участием диск-жокеев, концерты художественной самодеятельности и другие театрально-зрелищные, культурно-просветительные и развлекательные мероприятия;

организация других мероприятий художественно-творческого характера, проводимых собственными силами или силами приглашенных коллективов, приглашенными исполнителями, на которые реализуются входные билеты;

реализация театрами программ на спектакли и концерты, каталогов, буклетов и других предметов, пропагандирующих культуру и искусство, входных билетов по безналичному расчету;

выдача на прокат аудиокассет, музыкальных инструментов, сценических костюмов, обуви, бутафории, культинвентаря, театрального реквизита, сценических постановочных средств для проведения спектаклей и концертов, гримерных, постижерных и других принадлежностей;

фотокопирование, репродуцирование, ксерокопирование, микрокопирование из книг, брошюр, газет, журналов, с музейных экспонатов, документов из фондов библиотек и музеев;

изготовление копий звукозаписей, фонограмм концертов, спектаклей, музыкальных произведений из фонотек театров;

плата театральным коллективам за участие в указанных театрально-зрелищных, культурно-просветительных и развлекательных мероприятиях, поступившая от других учреждений культуры и искусства, реализующих входные билеты на эти мероприятия;

реализация и безвозмездная передача книжной продукции, связанной с художественно-творческой деятельностью театра, а также иной периодической печатной продукции, зарегистрированной как продукция средств массовой информации и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой (на основании порядка, предусмотренного п.п. "э" п. 1 ст. 5 Закона N 1992-1).

К книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, освобождаемой от налога на добавленную стоимость, относится продукция (за исключением продукции рекламного и эротического характера), подпадающая под следующие кодовые обозначения Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93, том 2 (Москва, Изд-во стандартов, 1994):

95 3000 - книги и брошюры;

95 4010 - издания репродукционные, картографические, нотные;

95 4110 - альбомы по искусству;

95 4130 - альбомы, атласы;

95 6000 - нотные издания;

95 7310 - календари отрывные ежедневные;

95 9000 - издания для слепых.

Аналогично к периодической печатной продукции следует относить продукцию полиграфической промышленности, подпадающую под кодовые обозначения Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93 (том 2):

95 1000 - газеты;

95 2000 - периодические и продолжающиеся издания (журналы, сборники, бюллетени).

Освобождаются от налога на добавленную стоимость обороты по реализации периодических печатных изданий, включая газеты и журналы, производимых редакциями (издательствами) всех форм собственности, являющимися юридическими лицами - налогоплательщиками, если реклама в отдельном номере периодического издания не превышает 40% объема отдельного номера, а также обороты по реализации теле-, радио-, кинохроникальных программ, аудио- или видеозаписи программ телерадиовещательными компаниями, если реклама в отдельном выпуске этих программ (тираже или части тиража их видеозаписи) не превышает 25% объема вещания. Данный порядок распространяется на книжную продукцию, в которой реклама не превышает 40% единицы книжной продукции. В этом случае средства, поступающие от рекламодателей, также не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, в случае реализации театрами товаров, выполнения работ, оказания услуг, предусмотренных в иных подпунктах п. 1 ст. 5 Закона N 1992-1 также применяется льготный налоговый режим.

Иная деятельность театров подпадает под действие ст. 3 Закона N 1992-1 и подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке.

Если указанные учреждения осуществляют несколько видов деятельности, как облагаемые, так и освобождаемые от этого налога, то в соответствии с п. 2 ст. 5 Закона N 1992-1 право на получение льгот, предусмотренных п.п. "н" или другими подпунктами п. 1 ст. 5 Закона N 1992-1, возникает только при наличии раздельного учета затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Порядок ведения раздельного учета затрат, в том числе накладных расходов, определяется на основании отраслевых рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг), которыми может быть предусмотрено распределение накладных расходов, в частности пропорционально фонду оплаты труда или прямым затратам и др.

Выбор базы, относительно которой распределяются накладные расходы, осуществляется в установленном порядке с оформлением организационно-распорядительного документа руководителя учреждения.

Не относятся к числу освобождаемых от НДС следующие услуги театров:

тиражирование видеоматериалов, а также реализация копий видеоматериалов и фонограмм, связанных с художественно-творческой деятельностью театра;

оплата, поступающая театрам от других учреждений культуры и искусства (а также от других учреждений) за проведение развлекательных мероприятий, не связанная с продажей входных билетов на эти мероприятия;

сдача в аренду сценических площадок, сценических постановочных средств для проведения спектаклей и концертов, а также иного имущества (как театрам, так и этим учреждениям);

реализация театрами сопутствующих услуг, предоставляемых зрителям;

получение любых денежных средств, связанных с реализацией товаров (работ, услуг), не перечисленных в п. 1 ст. 5 Закона N 1992-1, в частности получение спонсорских средств, являющихся платой за рекламу (или связанных с каким-либо иным обязательством по их отработке), так как на основании ст. 19 главы II Федерального закона от 18.07.95 г. N 108-ФЗ "О рекламе" спонсорский вклад рассматривается как плата за рекламу, а спонсор и спонсируемый - как рекламодатель и рекламораспространитель;

получение денежных средств за организацию товаропотока без участия в реализации и оплате товаров (а также другой предпринимательской деятельности) для привлечения дополнительных финансовых ресурсов, необходимых для осуществления основной уставной деятельности по проведению спектаклей, концертов, фестивалей творчества и искусства и других театрально-зрелищных, культурно-просветительных, развлекательных мероприятий;

оказание финансовой помощи в виде безвозмездной передачи основных средств, товарно-материальных ценностей (налогообложение которых осуществляется на балансе стороны передающей);

реализация имущества;

безвозмездная передача имущества (за исключением безвозмездной передачи государственного или муниципального имущества с баланса одного государственного или муниципального учреждения (организации) на баланс другого государственного или муниципального учреждения (организации) по решению органов государственной власти и местного самоуправления (включая соответствующие комитеты по имуществу) без изменения государственной или муниципальной собственности на это имущество).

Налогообложение при реализации этими учреждениями основных средств (за исключением случаев, предусмотренных в п.п. "д" п. 1 ст. 5 Закона N 1992-1) производится в общеустановленном порядке предусмотренном в разделе ХV Инструкции Госналогслужбы России N 39.

Исчисление НДС, подлежащего взносу в бюджет, при реализации основных средств, приобретенных без налога на добавленную стоимость (в частности, приобретенных до 1992 г.), реализуемых по рыночным ценам, в соответствии с п.п. "а" п. 50 Инструкции Госналогслужбы России N 39 производится с полной стоимости их реализации. Данный порядок исчисления НДС применяется и при реализации безвозмездно полученных основных средств, так как при безвозмездном получении основных средств налог на добавленную стоимость поставщику (организации, предприятию, безвозмездно передавшему со своего баланса эти основные средства) не уплачивается.

При реализации основных средств, приобретенных за счет бюджетного финансирования с учетом НДС и отраженных в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат их приобретения, облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот определяется в виде разницы между ценами продажи и приобретения, включающими в себя налог. Исчисление налога производится с указанной разницы по ставке 16,67%.

Такой же порядок исчисления налога на добавленную стоимость применяется при реализации основных средств, приобретенных за счет внебюджетных источников для хозяйственных нужд в непроизводственных целях, по которым сумма НДС, уплаченного при приобретении этих основных средств, из бюджета не возмещалась, а уплачивалась за счет соответствующих источников финансирования.

При реализации бывших в употреблении основных средств, приобретенных с налогом на добавленную стоимость для осуществления облагаемой НДС хозяйственной деятельности (по которым сумма входного налога полностью возмещена из бюджета после их оплаты и оприходования) по рыночным ценам, исчисление налога на добавленную стоимость, подлежащего перечислению в бюджет, производится на основании п. 50 Инструкции Госналогслужбы России N 39 по ставке в размере 20% к цене их реализации.

Безвозмездная передача имущества государственных учреждений не облагается налогом на добавленную стоимость при условии, что данное имущество безвозмездно передано государственной организации (предприятию, учреждению) в хозяйственное ведение или оперативное управление на основании решения органов государственной власти (а также соответствующих комитетов по управлению имуществом) и право государственной собственности и собственника на это государственное имущество не изменено.

Иная безвозмездная передача имущества подлежит обложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Сдача в аренду и субаренду имущества (в том числе недвижимого)

Законом N 1992-1 не предусмотрено освобождение от уплаты НДС услуг по сдаче в аренду имущества, находящегося как в государственной, так и в муниципальной собственности, за исключением случаев, предусмотренных п.п. "д" п. 1 ст. 5 данного Закона. Поэтому при сдаче в аренду объектов недвижимости и других основных фондов, находящихся в государственной или муниципальной собственности, сумма арендной платы подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке. В связи с этим в договорах аренды между арендодателем и арендатором необходимо указывать сумму арендной платы с учетом НДС по ставке в размере 20%.

Механизм исчисления и уплаты в бюджет НДС по арендной плате за аренду государственного или муниципального имущества связан со спецификой уплаты арендной платы в бюджет, которая отражена в нормативном письме Минфина России и Госналогслужбы России от 8.12.93 г. N 143, ЮУ-4-15/194н "О сроках и порядке перечисления в бюджет дивидендов и арендной платы". Письмом предусмотрено, что арендная плата за указанное имущество перечисляется арендатором в соответствующий раздел бюджета (минуя арендодателя). Поэтому арендатор должен также перечислять в бюджет на соответствующий раздел сумму НДС (по ставке в размере 20%), предусмотренную договорами аренды между арендодателем и арендатором.

Если договоры на аренду государственного или муниципального имущества заключаются с театральными учреждениями и арендная плата не перечисляется в бюджет, а используется театрами в установленном порядке, то плательщиком НДС в бюджет в соответствии со ст. 2 и 3 Закона N 1992-1 являются арендодатели государственного имущества театральные учреждения.

По договорам аренды, на основании которых арендаторы государственного имущества самостоятельно перечисляют в бюджет арендную плату (минуя театральное учреждение), пользуясь порядком, приведенным в указанном нормативном письме Минфина России и Госналогслужбы России, перечисление НДС в бюджет (на соответствующий раздел) по этой арендной плате осуществляют арендаторы государственного имущества.

В соответствии с Законом N 1992-1 услуги по сдаче в субаренду объектов государственного имущества также подлежат обложению налогом на добавленную стоимость на балансе у субарендодателя, получающего в установленном порядке доход от сдачи в субаренду этого имущества.

И.Е. Муравьева,

советник налоговой службы II ранга