Ответственность налогоплательщика и валютное законодательство (В.Г. Саладзе, "Аудиторские ведомости", N 7, июль 1998 г.)

Ответственность налогоплательщика
и валютное законодательство

В настоящее время основными источниками приобретения иностранной валюты предприятиями и организациями является внешнеэкономическая, главным образом экспортная, деятельность, разрешенная всем зарегистрированным в Российской Федерации предприятиям и организациям независимо от форм собственности, а также реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации за иностранную валюту. Валютная выручка, полученная от экспорта или реализации в Российской Федерации за иностранную валюту товаров (работ, услуг), согласно п. 8 Указа Президента Российской Федерации от 14.06.92 г. N 629 (в ред. от 24.12.93 г.) "О частичном изменении порядка обязательной продажи части валютной выручки и взимания экспортных пошлин" и ст. 5 Закона Российской Федерации от 9.10.92 г. N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле" подлежит обязательному зачислению на счета в уполномоченных банках на территории Российской Федерации, если иное не разрешено Банком России. За нарушение данного требования юридические лица подвергаются штрафу в размере всей сокрытой выручки в иностранной валюте или в рублевом эквиваленте суммы штрафа по курсу Банка России.

К сокрытой выручке в иностранной валюте российское законодательство относит выручку, не зачисленную на счета в уполномоченных банках на территории Российской Федерации, независимо от отражения ее в бухгалтерском учете предприятия, если иное не разрешено Банком России, а также суммы, выплаченные в наличной иностранной валюте (командировочные расходы, заработная плата нерезидента и т. п.), из выручки, полученной предприятием от реализации гражданам в установленном Банком России порядке товаров (работ, услуг) за иностранную валюту, до сдачи ее в уполномоченный банк для зачисления на текущий валютный счет предприятия (письмо Госналогслужбы России от 27.08.93 г. N ЮУ-4-06/132н "О применении штрафных санкций за нарушение порядка зачисления валютной выручки на счета в уполномоченных банках Российской Федерации").

Закон Российской Федерации "О валютном регулировании и валютном контроле" к иностранной валюте относит денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монет, находящихся в обращении и являющихся законным платежным средством, а также:

средства на счетах в денежных единицах иностранных государств и международных денежных или расчетных единицах;

ценные бумаги в иностранной валюте (например, чеки, векселя, акции, облигации), а также другие долговые обязательства, выраженные в иностранной валюте;

драгоценные металлы в любом виде и состоянии, за исключением ювелирных и других бытовых изделий, а также природные драгоценные камни.

Покупку и продажу иностранной валюты Закон Российской Федерации "О валютном регулировании и валютном контроле" разрешает только уполномоченным банкам, т.е. банкам и иным кредитным учреждениям независимо от форм собственности, получившим лицензии Банка России на проведение валютных операций. Сделки купли-продажи иностранной валюты могут осуществляться непосредственно между уполномоченными банками, а также через валютные биржи, действующие в порядке и на условиях, устанавливаемых Банком России. Покупка и продажа иностранной валюты, минуя уполномоченные банки, не допускается и считается незаконной. Перевод иностранной валюты на счета уполномоченных банков должен быть осуществлен в течение 30 дней с даты осуществления платежа в любой форме в пользу резидента банком плательщика (нерезидента) или банком, уполномоченным последним на осуществление платежа по сделке. Граждане и юридические лица, зарегистрированные на территории Российской Федерации, вправе приобретать иностранную валюту через уполномоченные банки без ограничений.

Государственно-правовое управление Президента Российской Федерации в официальном разъяснении от 4.11.93 г. N 1 в п. 2 определяет, что "под сокрытой валютной выручкой в смысле указанной нормы понимается выручка, умышленно не зачисленная должностными лицами хозяйствующих субъектов на счета в уполномоченных банках на территории Российской Федерации в целях уклонения от обязательной продажи части валютной выручки или от налогообложения. Наличие указанных целей устанавливается проверкой соответственно органов (агентов) валютного контроля либо органов Госналогслужбы России".

При отсутствии указанных целей факт незачисления валютной выручки на счета в уполномоченных банках на территории Российской Федерации не может служить основанием для применения санкций, предусмотренных п. 8 Указа Президента Российской Федерации N 629.

За сокрытие валютной выручки ответственность налогоплательщика может быть различной. В тех случаях, когда выручка в иностранной валюте была отражена в бухгалтерском учете предприятия, но не зачислена на счета в уполномоченном банке на территории Российской Федерации, согласно п. 28 инструкции Банка России от 29.06.92 г. N 7 "О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации", утвержденной приказом Банка России от 29.06.92 г. N 02-104А) (в ред. от 17.07.97 г.), предприятие подвергается штрафу, налагаемому ГНИ РФ или инспекцией валютного контроля при Правительстве Российской Федерации или иными контролирующими органами в размере всей сокрытой выручки в иностранной валюте или рублевого эквивалента суммы штрафа по текущему курсу Банка России.

Валютная выручка, не отраженная в бухгалтерском учете предприятия и организации и не зачисленная на счета, в соответствии с налоговым законодательством является сокрытым объектом налогообложения. Это влечет за собой применение соответствующих санкций, предусмотренных налоговым законодательством.

В Законе Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" в ст. 13 говорится об ответственности налогоплательщика за нарушение налогового законодательства. Налогоплательщик несет ответственность в виде:

взыскания всей суммы сокрытого или заниженного дохода и штрафа в размере той же суммы, а при повторном нарушении соответствующей суммы и штрафа в двукратном размере этой суммы. При установлении судом факта умышленного сокрытия или занижения дохода (прибыли) приговором либо решением суда по иску налогового органа или прокурора может быть взыскан в федеральный бюджет штраф в пятикратном размере сокрытого дохода (прибыли);

штрафа за отсутствие учета объектов налогообложения и за ведение учета объекта налогообложения с нарушением установленного порядка, повлекших за собой сокрытие или занижение дохода, - в размере 10% доначисленных сумм налога.

взыскания пени с налогоплательщика в случае задержки уплаты налога в размере 0,3% неоплаченной суммы налога за каждый день просрочки платежа начиная с установленного срока уплаты выявленной задержанной суммы налога.

За уклонение от уплаты налогов путем сокрытия объекта налогообложения, совершенного в крупном размере (когда сумма неуплаченного налога превышает 1000 минимальных размеров оплаты труда), Уголовный кодекс Российской Федерации (УК РФ) предусматривает наказание в виде лишения прав занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет, либо ареста на срок от четырех до шести месяцев, либо лишения свободы на срок до трех лет. То же деяние, совершенное неоднократно, наказывается лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет (ст. 199 УК РФ). Пункт 2 ст. 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" предусматривает административную, уголовную и дисциплинарную ответственность в отношении должностных и гражданских лиц, виновных в нарушении налогового законодательства. Закон, как и налоговое законодательство в целом, не раскрывает понятия должностного и гражданского лица.

Только уголовное законодательство дает четкое определение должностного лица. Так, в Уголовном кодексе РСФСР, действовавшем до 1.01.97 г., к должностным лицам относились те лица, которые постоянно или временно осуществляли функции представителей власти, а также занимали постоянно или временно в государственных или общественных учреждениях, организациях или на предприятиях должности, связанные с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных обязанностей, или выполняли такие обязанности в данных учреждениях, организациях, предприятиях по специальному полномочию (приложение к ст. 170 УК РСФСР).

Ранее действовавший Уголовный кодекс в ст. 162.8 предусматривал уголовное наказание за сокрытие средств в иностранной валюте в крупных размерах (т. е. если сокрытая сумма превышала 50 тыс. долл. США) и в особо крупных размерах (если сокрытая сумма валютных средств превышала 250 тыс. долл. США), подлежащих обязательному перечислению на счета в уполномоченных банках Российской Федерации, для руководителей предприятия, учреждения, организации (независимо от их формы собственности).

С 1.01.97 г. вступил в действие новый УК РФ, который разграничивает определение должностного лица на непосредственно "должностное лицо" и "лицо, выполняющее управленческие функции в коммерческой или иной организации".

В настоящее время должностное лицо - это лицо, которое постоянно, временно или по специальному полномочию осуществляет функции представителя власти либо выполняет организационно-распорядительные, административно- хозяйственные функции в государственных органах, органах местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждениях, а также в Вооруженных Силах Российской Федерации, других войсках и воинских формированиях Российской Федерации (примечание 1 к ст. 285 УК РФ).

Лицо, выполняющее управленческие функции в коммерческой или иной организации, - это лицо, которое постоянно, временно либо по специальному полномочию выполняет управленческие функции в коммерческих или иных организациях, а также выполняющее организационно- распорядительные или административно-хозяйственные обязанности в коммерческой организации независимо от формы собственности, а также в некоммерческой организации, не являющейся государственным органом, органом местного самоуправления, государственным или муниципальным учреждением (примечание 1 к ст. 201 УК РФ).

Следовательно, лица, осуществляющие управленческие функции в коммерческих или иных организациях, ранее отнесенные к должностным лицам, теперь таковыми не являются и относятся к гражданским лицам.

Сокрытие - это, во-первых, виновное, противоправное деяние (налогоплательщик укрывает, утаивает денежные средства, например не зачисляет денежные средства на свой расчетный счет или не стоит на учете в налоговой инспекции или не ведет учет объектов налогообложения и т. д.), во-вторых, намерение достигнуть определенного результата. Способы сокрытия иностранных валютных средств, подлежащих обязательному перечислению на счета в уполномоченные банки, различны. Сокрытие валютной выручки от экспорта товаров это главным образом злоупотребления с документами, необходимыми для проведения экспортной операции (паспорт сделки, учетная карточка таможенно-банковского контроля и т. п.).

Данный состав преступления предусматривает существование специального субъекта - руководителей юридических лиц (независимо от форм собственности), имеющих право первой подписи на соответствующих финансовых документах (директора предприятий, их заместители, а также главные бухгалтеры и другие уполномоченные на это лица). В состав группы вместе со специальными субъектами руководителями предприятий, учреждений, организаций - могли входить и иные лица, в частности банковские и таможенные служащие.

В УК РФ предусмотрены только две статьи за нарушения валютного законодательства:

изготовление или сбыт поддельных денег или ценных бумаг (ст. 186 УК РФ);

невозвращение из-за границы средств в иностранной валюте (ст. 193 УК РФ).

По ст. 193 УК РФ привлекаются к уголовной ответственности руководители предприятий, учреждений, организаций в случае невозвращения из-за границы средств в иностранной валюте в крупном размере (свыше 10 тыс. минимальных размеров оплаты труда), подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации обязательному перечислению на счета в уполномоченный банк Российской Федерации. За данное деяние в отношении указанных лиц предусмотрена уголовная ответственность в виде лишения свободы на срок до трех лет.

Исходя из вышеизложенного, можно сделать вывод, что если выручка в иностранной валюте, полученная юридическими лицами, не была зачислена на счет в уполномоченном банке и не была отражена в бухгалтерском учете, то наступает ответственность за нарушение как валютного, так и налогового законодательства.

В.Г. Саладзе,

юрист Юридическое агентство "Ирсан"