Вопрос: В каком порядке применяются санкции и начисляются пени по налогу на прибыль, учитывая, что данный налог исчисляется нарастающим итогом с начала года и занижение налога, совершенное в первом квартале проверяемого периода, повлечет занижение налога и во втором, и в третьем, и в четвертом квартале? Могут ли в этом случае быть применены санкции за каждое занижение налога как за отдельное правонарушение?

В каком порядке применяются санкции и начисляются пени по налогу на прибыль, учитывая, что данный налог исчисляется нарастающим итогом с начала года и занижение налога, совершенное в первом квартале проверяемого периода, повлечет занижение налога и во втором, и в третьем, и в четвертом квартале? Могут ли в этом случае быть применены санкции за каждое занижение налога как за отдельное правонарушение?

Согласно статье 106 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое данным Кодексом установлена ответственность. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с пунктом 2 статьи 108 Кодекса никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Законом Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с учетом изменений и дополнений) предусмотрен ежеквартальный (ежемесячный) порядок расчета налоговой базы при исчислении налога на прибыль нарастающим итогом с начала года по окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года (по окончании каждого месяца). Поэтому неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), например, в первом квартале проверяемого периода, повлечет одно и то же искажение в отчетности за последующие кварталы и в целом за год.

Если налогоплательщик совершил налоговое правонарушение, предусмотренное, например, пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в первом квартале проверяемого периода и этот факт будет выявлен при выездной проверке за год, то налоговый орган за совершение данного правонарушения должен взыскать с него штраф в размере 20 процентов от неуплаченной в первом квартале суммы налога, а также пени.

Согласно статье 75 Кодекса пеней признается установленная указанной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налога или сбора в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пунктом 3 указанной статьи определено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Для целей начисления пени необходимо точно установить период (месяц, квартал), за который налог на прибыль не уплачен (уплачен не полностью) либо уплачен в более поздние по сравнению с установленными Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" сроки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 8 данного Закона уплата налога на прибыль производится по месячным расчетам не позднее 25 числа месяца, следующего за отчетным, по квартальным расчетам в пятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за квартал, а по годовым расчетам в десятидневный срок со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за истекший год.

Учитывая изложенное, в случае установления фактов неуплаты (неполной уплаты) налога на прибыль за I, II, III кварталы пеня начисляется по истечении пятидневного срока со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за квартал, в котором допущена неуплата (неполная уплата) сумм налога. В случае, если факт неуплаты (неполной уплаты) налога на прибыль установлен по результатам работы организации за IV квартал пеня начисляется по истечении десятидневного срока со дня, установленного для представления бухгалтерского отчета за истекший год.

Советник налоговой службы III ранга

О.Б.Жукова

29 декабря 1999 г.