Расчеты с учредителями и акционерами.
Порядок начисления и выплаты дивидендов
В условиях рыночной экономики важное место в финансово-хозяйственной деятельности предприятий занимают расчеты с учредителями. В основном такого рода расчеты производятся по двум направлениям: по вкладам учредителей в уставные (складочные) капиталы и по выплате им доходов (доли прибыли, дивидендов).
Для обобщения информации о всех видах расчетов с учредителями предприятия (акционерами акционерного общества, участниками общества с ограниченной ответственностью или товарищества, членами кооператива и т.п.) в бухгалтерском учете применяется счет 75 "Расчеты с учредителями", к которому могут открываться субсчета: 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", 75-2 "Расчеты по выплате доходов" и по необходимости другие (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов).
Рассмотрим порядок проведения расчетов и отражения этих операций на счетах бухгалтерского учета.
Расчеты с учредителями по вкладам в уставные (складочные) капиталы
В качестве вклада в уставный (складочный) капитал, в соответствии с российским законодательством, могут быть использованы денежные средства, ценные бумаги, другие вещи (имущество), а также имущественные и иные права, имеющие денежную оценку (пункт 6 статьи 66 ГК РФ).
Организации, формирующие уставный капитал, после государственной регистрации делают в учете проводку на всю сумму вкладов участников (учредителей), предусмотренных учредительными документами: кредит счета 85 "Уставный капитал" и дебет счета 75, субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал". Фактическое же поступление вложений от каждого учредителя учитывается по кредиту счета 75, субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" в корреспонденции со счетами учета денежных средств и других ценностей (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов). При этом, для целей отражения в учете имущество, внесенное в качестве вкладов в уставные капиталы, принимается в оценке, согласованной учредителями (участниками) и обозначенной в учредительных документах.
В бухгалтерском учете такие операции будут отражены
Таблица 1
/-----------------------------------------------------------------------\
| Дебет | Кредит| Содержание операции |
|----------+-------+----------------------------------------------------|
|01 | 75-1 |Внесены в качестве вклада в уставный (складочный)|
| | |капитал основные средства (кроме оборудования,|
| | |требующего монтажа) |
|----------+-------+----------------------------------------------------|
|07 | 75-1 |Внесено в качестве вклада в уставный капитал|
| | |оборудование, требующее монтажа |
|----------+-------+----------------------------------------------------|
|04 | 75-1 |Внесены в качестве вклада в уставный капитал|
| | |нематериальные активы |
|----------+-------+----------------------------------------------------|
|10, 12, 41| 75 |Внесены в качестве вклада в уставный капитал|
|и др. | |материально-производственные запасы и товары |
|----------+-------+----------------------------------------------------|
|06, 58 | 75-1 |Внесены в качестве вклада в уставный капитал ценные|
| | |бумаги |
|----------+-------+----------------------------------------------------|
|50, 51, 52| 75-1 |Доля в уставный капитал внесена денежными средствами|
\-----------------------------------------------------------------------/
Следует учесть, что независимо от того в какой валюте определена величина уставного капитала в учредительных документах, в бухгалтерском учете она отражается только в рублях на дату подписания учредительных документов (приложение к ПБУ 3/95).
Более подробно вопросы формирования уставного (складочного) капитала освещены в журнале "Консультант бухгалтера" N 11 за 1999 год.
Расчеты с учредителями по выплате доходов
В соответствии с действующим российским законодательством, чистая прибыль, полученная предприятием в результате своей финансово-хозяйственной деятельности, может распределяться между участниками (учредителям) данного юридического лица.
Правила отражения расчетов с учредителями в бухгалтерском учете в целом одинаковы для всех предприятий. Однако сам порядок такого распределения различен в зависимости от их организационно-правовой формы.
Например, прибыль полного товарищества (товарищества на вере) распределяется между его участниками пропорционально их долям в складочном капитале, если иное не предусмотрено учредительным договором или иным соглашением участников (статьи 74, 82 ГК РФ).
Прибыль производственного кооператива распределяется между его членами в соответствии с их трудовым участием, если иной порядок не предусмотрен законом и уставом кооператива (статья 109 ГК РФ).
Для унитарных (государственных и муниципальных) предприятий решение о распределении их доходов и порядок такого распределения определяется собственником имущества, то есть соответствующими государственными или муниципальными органами (статьи 295, 297 ГК РФ).
В настоящее время основными организационно-правовыми формами российских предприятий являются общества с ограниченной ответственностью (ООО) и акционерные общества (АО). Поэтому порядок расчетов с учредителями по полученным доходам и отражения этих операций в учете рассмотрим далее применительно к такого рода обществам.
Общества (ООО или АО) вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. При этом, решение об определении той части прибыли общества, которая подлежит распределению между участниками общества, принимается общим собранием участников (акционеров) общества.
В обществах с ограниченной ответственностью часть прибыли, предназначенная для выплаты доходов его участникам, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества. Однако уставом общества может быть предусмотрен иной порядок ее распределения (раздел 4 ГК РФ, статья 28 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (с последующими изменениями).
В акционерных обществах доходы учредителям выплачиваются в виде дивидендов по размещенным акциям. Дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества за текущий год. По привилегированным акциям определенных типов они могут выплачиваться за счет специально предназначенных для этого фондов общества. Дивиденды выплачиваются деньгами, a в случаях, предусмотренных уставом общества - иным имуществом (раздел 6 ГК РФ, статья 42 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (с последующими изменениями).
Начисление доходов от участия в уставном капитале предприятия отражается в учете по дебету счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", субсчета "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года", "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет" и др. и кредиту счета 75, субсчет "Расчеты по выплате доходов" (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов).
Согласно действующему законодательству такого рода доходы (дивиденды) подлежат налогообложению у источника выплаты этих доходов по ставке 15% (для юридических лиц) (пункты 6.1.1, 6.1.2, 6.2 Инструкции о порядке исчисления налога на прибыль). Ответственность за удержание и перечисление в бюджет данного налога несет предприятие, производящее выплату этого дохода или дивидендов (налоговый агент) (статья 24 Налогового кодекса РФ).
Начисленные суммы налога отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 75, субсчет "Расчеты по выплате доходов" и кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" (соответствующий субсчет). Следует учесть, что доходы (дивиденды), полученные учредителями - физическими лицами (как резидентами, так и нерезидентами), включаются в их совокупный годовой доход с целью обложения подоходным налогом с физических лиц в порядке, установленном Законом РФ от 7 декабря 1991 г. N 1998-I "О подоходном налоге с физических лиц" (с последующими изменениями) и Инструкцией о подоходном налоге.
В том случае, если производится начисление доходов работникам предприятия, входящим в число его учредителей, все расчеты производятся через счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (План счетов (Инструкция по применению Плана счетов). При этом, величина полученного дохода также включается в их совокупный годовой доход для целей обложения согласно вышеуказанным законодательным и нормативным документам.
Пример
Открытое акционерное общество (без иностранных инвестиций) произвело согласно решению общего собрания акционеров начисление дивидендов на свои акции. Величина чистой прибыли, подлежащей распределению между участниками (учредителями) общества, составила 1.000.000 рублей, в том числе: доля работников предприятия - владельцев акций - 350.000 рублей; доля других учредителей (только юридических лиц) - 650.000 рублей
В бухгалтерском учете данные операции будут отражены:
Таблица 2
/-----------------------------------------------------------------------\
| Содержание операции |Дебет |Кредит| Сумма, |
| | | | руб. |
|------------------------------------------------+------+------+--------|
|1. Начислены дивиденды учредителям (акционерам),| 88 | 75-2 | 650.000|
|не являющимися работниками предприятия | | | |
|------------------------------------------------+------+------+--------|
|2. Удержан налог с доходов в виде дивидендов| 75-2 | 68 | 97.500|
|с акционеров - юридических лиц (650.000 руб. х| | | |
|15%) | | | |
|------------------------------------------------+------+------+--------|
|3. Перечислены дивиденды акционерам,| 75-2 | 51 | 552.500|
|не являющимися работниками предприятия | | | |
|------------------------------------------------+------+------+--------|
|4. Перечислен в бюджет налог с доходов в виде| 68 | 51 | 97.500|
|дивидендов | | | |
|------------------------------------------------+------+------+--------|
|5. Начислены дивиденды учредителям (акционерам),| 88 | 70 | 350.000|
|являющимися работниками предприятия | | | |
|------------------------------------------------+------+------+--------|
|6. Удержан подоходный налог с доходов в виде| 70 | 68 | 42.000|
|дивидендов с акционеров, являющимися работниками| | | |
|предприятия (350.000 руб. х 12%)* | | | |
|------------------------------------------------+------+------+--------|
|7. Произведена выплата дивидендов акционерам,| 70 | 50 | 308.000|
|являющимися работниками предприятия | | | |
|------------------------------------------------+------+------+--------|
|8. Перечислен подоходный налог с доходов в виде| 68 | 51 | 42.000|
|дивидендов, удержанный с акционеров-работников| | | |
|предприятия | | | |
\-----------------------------------------------------------------------/
В том случае, если в состав инвесторов входят иностранные юридические или физические лица (нерезиденты), начисление и выплата им доходов может быть предусмотрена учредительными документами в иностранной валюте.
Такие доходы для зарубежных инвесторов - юридических лиц также подлежат налогообложению по ставке 15% у источника выплаты этих доходов (налоговых агентов) в соответствии с пунктом 5.1.11 Инструкции Госналогслужбы РФ от 16 июня 1995 г. N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" (с последующими изменениями) и статьей 24 части первой НК РФ.
При этом, в бухгалтерском учете предприятия, осуществляющего начисление и выплату доходов учредителям, все операции должны быть отражены в рублях по курсу Центробанка РФ на момент их совершения (пункты 3.1 - 3.3 ПБУ 3/95).
Пример
Зарубежному учредителю (юридическому лицу) в соответствии с решением общего собрания акционеров начислены дивиденды в иностранной валюте (данный вариант распределения прибыли был зафиксирован в уставе предп
