Вопрос: Предприятие определяет выручку для целей налогообложения по оплате. Следует ли в этом случае для целей налогообложения корректировать величину себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в связи с решением Верховного Суда РФ от 09.12.98 N ГПКИ 98-655 о признании незаконной сноски *** к п. 2.1 приложения 11 к Инструкции Госналогслужбы РФ N 37? (Выпуск 18, сентябрь 2000 г.)

Предприятие определяет выручку для целей налогообложения по оплате.

Следует ли в этом случае для целей налогообложения корректировать величину себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в связи с решением Верховного Суда РФ от 09.12.98 N ГПКИ 98-655 о признании незаконной сноски *** к п. 2.1 приложения 11 к Инструкции Госналогслужбы РФ N 37?

В соответствии со ст. 2 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения по налогу на прибыль является в том числе прибыль от реализации продукции (работ, услуг), которая определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без НДС и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

На сегодняшний день для целей налогообложения в соответствии с п. 13 Положения о составе затрат..., утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552, предприятиям предоставлено право определять выручку либо по мере отгрузки продукции (работ, услуг), либо по мере ее оплаты.

Если предприятие определяет выручку для целей налогообложения по оплате, то реализованной для целей исчисления налогов, в том числе и для целей исчисления налога на прибыль, считается не вся отгруженная продукция, а только оплаченная ее часть. В этом случае объем реализованной продукции (работ, услуг) по данным бухгалтерского учета не совпадает с объемом продукции (работ, услуг), которая считается реализованной для целей налогового учета. В этой связи у предприятия, определяющего выручку для целей налогообложения по оплате, возникает необходимость корректировать данные бухгалтерского учета по счету 46, поскольку для целей налогообложения должны приниматься только те данные, которые относятся к реализованной (с точки зрения налогового учета) продукции. Это означает, что из общего объема выручки от реализации продукции (работ, услуг), отраженного по кредиту счета 46, выделяется только та часть, которая фактически оплачена покупателями, а из общей суммы затрат, отраженных по дебету счета 46, выделяется только та часть, которая приходится на оплаченную продукцию (работы, услуги) (см. письмо Минфина России от 20.03.2000 N 04-02-05/1).

Таким образом, принятый на предприятии метод формирования выручки для целей налогообложения (по отгрузке или по оплате) никак не затрагивает порядок формирования себестоимости реализованной продукции, который определяется исключительно Положением о составе затрат и иными нормативными документами, регулирующими вопросы формирования себестоимости. Метод формирования выручки определяет лишь тот момент, в который отгруженная покупателю продукция (работы, услуги) считаются реализованными для целей налогообложения.

Что касается сноски *** к п. 2.1 приложения 11 к инструкции Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", то она была признана незаконной именно потому, что затрагивала порядок формирования себестоимости реализованной продукции, поскольку предполагалось, что при применении метода определения выручки по оплате в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения должны включаться только оплаченные предприятием расходы. Этот порядок корректировки себестоимости действительно противоречит Положению о составе затрат, поэтому он и был признан незаконным решением Верховного Суда РФ от 09.12.98 N ГКПИ 98-655.

Таким образом, признание незаконной сноски *** к п. 2.1. приложения 11 к Инструкции N 37 не означает, что предприятия, определяющие выручку для целей налогообложения по оплате, не должны корректировать показатель себестоимости продукции (работ, услуг). Решение Верховного Суда РФ означает лишь то, что при определении суммы затрат, приходящихся на оплаченную выручку, предприятия должны брать за основу фактическую себестоимость реализованной продукции (работ, услуг), сформированную в соответствии с требованиями Положения о составе затрат... и включающую в себя все затраты, связанные с производством и реализацией, независимо от того, оплачены они предприятием или нет (см. письмо Минфина РФ от 03.09.99 N 04-02-05/1).

Т. Крутякова

Выпуск 18, сентябрь 2000 г.