Порядок отражения в бухгалтерском учете транзитных операций (Выпуск 18, сентябрь 2000 г.)

Порядок отражения в бухгалтерском учете транзитных операций

Предприятия, осуществляющие оптовую торговлю, довольно часто сталкиваются с ситуациями, когда покупатели приобретают большие партии товаров. В этом случае оптовые предприятия нередко заключают договора, в соответствии с которыми поставка товара производится непосредственно со склада предприятия-изготовителя на склад предприятия-потребителя (покупателя) минуя склады и базы снабженческо-сбытовых организаций, т.е. происходит реализация товара транзитом. Транзитные операции могут осуществляться также и в тех случаях, когда складские мощности оптового предприятия ограничены.

Рассмотрим ситуацию, изложенную в одном из писем, поступивших в редакцию.

Оптовая торговая организация осуществляет поставку продукции покупателям транзитом и при этом участвует в расчетах, т.е. денежные средства за реализованную покупателю продукцию поступают на расчетный счет оптовой организации, которая с поставщиком продукции (предприятием-изготовителем) рассчитывается самостоятельно. Учетной политикой организации предусмотрено, что выручка от реализации в бухгалтерском учете отражается по отгрузке, а для целей налогообложения определяется по оплате.

В связи с этим у оптовой организации возникли вопросы:

1. Как учитывается момент оприходования товара?

2. Что является моментом реализации товара?

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по реализации товаров транзитом с участием в расчетах предусмотрен в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина СССР от 01.11.91 N 56. В пояснениях к счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" сказано, что по дебету счета 46 отражается стоимость товаров согласно расчетным документам поставщиков (в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"), а по кредиту - продажная стоимость этих товаров (в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"). Результаты от реализации продукции (товаров, работ, услуг) списываются ежемесячно со счета 46 на счет 80 "Прибыли и убытки". То есть План счетов не предусматривает оприходование товаров в рамках транзитных поставок на баланс (на счете 41 "Товары") торгующей организации.

Однако, по нашему мнению, это не совсем верно, если оценить совершаемую хозяйственную операцию с точки зрения ее гражданско-правовых отношений.

В основе транзитных поставок товаров, осуществляемых торговой организацией, лежат самостоятельные договоры купли-продажи, которые заключаются и с поставщиком, и с покупателем товара. При этом п. 1 ст. 454 ГК РФ предусматривается, что по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Из этого следует, что первоначально по договору, заключенному с поставщиком товара, собственником товара является непосредственно сама торговая организация, несмотря на то, что товар от поставщика напрямую направляется покупателю минуя склад оптовой организации.

В соответствии с п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно. В связи с этим стоимость товаров, являющихся собственностью торговой организации, должна отражаться на счете 41 "Товары", предназначенном для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи.

Товар считается приобретенным с того момента, когда право собственности на него перешло от поставщика к покупателю.

Таким образом, для того чтобы правильно и своевременно отразить оприходование товара в бухгалтерском учете, необходимо правильно определить момент перехода права собственности на этот товар.

Согласно статьям 223, 224 ГК РФ, право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи (вручения приобретателю), если иное не предусмотрено законом или договором. Вещь (товар) считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

В рассматриваемом случае право собственности на товар у оптовой организации будет зависеть от условий заключенного договора.

Если товар поставляется поставщиком (производителем товара) на условиях "франко-станция отправления", то право собственности на товар у снабженческо-сбытовой организации будет возникать в момент отгрузки товара производителем в адрес покупателя (потребителя). При этом производитель должен в письменной форме известить торговую организацию о дате отгрузки товара, а затем представить первичные документы, свидетельствующие об отпуске товара, на имя торговой организации.

Если согласно условиям договора поставщик обязуется поставить товар в адрес покупателя (поставка на условиях "франко-станция назначения"), то права на товар перейдут от предприятия-поставщика к торговой организации после доставки товара покупателю. В этом случае уже покупатель должен будет в письменной форме известить торговую организацию о дате получения товара.

Оприходование товара на счет 41 необходимо еще и потому, что зачет (возмещение) налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам возможен только при фактической оплате поставщикам стоимости поступивших (принятых к учету) товаров (см. п. 2 ст. 7 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", п. 19 инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость"). То есть для зачета НДС по товарам, приобретаемым для перепродажи, обязателен факт оприходования их на баланс торгующей организации.

Реализация транзитного товара отражается в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке. То есть оборот по кредиту счета 46 будет отражаться в момент перехода права собственности на реализуемый товар от оптовой торгующей организации к покупателю товара, если иное не предусмотрено договором, и предъявления покупателю расчетных документов.

Поскольку учетной политикой организации предусмотрено, что для целей налогообложения выручка определяется по оплате, то, следовательно, все налоги будут исчисляться в том отчетном периоде, когда денежные средства от покупателя товара поступят на расчетный счет либо в кассу предприятия. Транзитные операции на счетах бухгалтерского учета снабженческо-сбытовой организации отражаются следующими проводками:

1. Дебет 41 Кредит 60 - оприходованы товары, отгруженные покупателю на основании счета-фактуры, выписанного поставщиком на имя торговой организации (проводка делается на дату перехода права собственности);

2. Дебет 19 Кредит 60 - отнесены суммы НДС по оприходованным товарам;

3. Дебет 46 Кредит 41 - списана стоимость товаров, отгруженных поставщиком;

4. Дебет 46 Кредит 44 - списаны издержки обращения;

5. Дебет 62 Кредит 46 - отражена выручка от реализации товара (проводка делается на дату перехода права собственности на товар к покупателю);

6. Дебет 46 Кредит 76/ субсчет "Налог на добавленную стоимость" - начислен НДС с оборотов по реализации товаров;

7. Дебет 51 Кредит 62 - получена оплата от покупателя за реализованные товары;

8. Дебет 76/ субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 - начислена в бюджет сумма НДС;

9. Дебет 44 Кредит 67 - после поступления выручки начислен налог на пользователей автодорог в бюджет;

10. Дебет 46 Кредит 44 - налог на пользователей автодорог списан на реализацию;

11. Дебет 46 (80) Кредит 80 (46) - отражен финансовый результат от реализации;

12. Дебет 80 Кредит 68/ "Расчеты по налогу на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы" - начислен налог на содержание жилфонда и объектов социально-культурной сферы в бюджет;

13. Дебет 60 Кредит 51 - перечислена поставщику стоимость товаров, отгруженных покупателю;

14. Дебет 68 Кредит 19 - отнесены суммы НДС по приобретенным товарам на расчеты с бюджетом.

Е. Шаронова,

АКДИ "Экономика и жизнь"

Выпуск 18, сентябрь 2000 г.