Комментарий к приказу МНС РФ от 10 мая 2000 г. N АП-3-03/177 (В.М.Фокин, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 15, августа 2000 г.)

Комментарий к приказу МНС РФ от 10 мая 2000 г. N АП-3-03/177
"Об утверждении Инструкции "О порядке исчисления и уплаты акцизов"

В пункте 1.1 комментируемой Инструкции четко определена ее сфера применения. Перечень товаров, на которые распространяется действие данного документа, претерпел некоторые изменения. Теперь перечень имеет следующий вид:

спирт этиловый из всех видов сырья;

алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино натуральное, вино специальное и иная пищевая продукция с содержанием этилового спирта более 1,5% объема единицы алкогольной продукции);

пиво;

табачные изделия;

ювелирные изделия;

бензин автомобильный;

легковые автомобили.

Положения, касающиеся исчисления акцизов на этиловый спирт, остались прежними: этиловый спирт облагается независимо от вида нормативно-технической документации, по которой он выпускается (по государственным стандартам, техническим условиями, фармакопейным статьям). Этиловый спирт и алкогольная продукция продолжают облагаться акцизами вне зависимости от того, в какой упаковке, соответствующей требованиям нормативно-технической документации, они реализуются. Список товаров, относимых к спиртосодержащей продукции, остался также неизменен: растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции с объемной долей этилового спирта свыше 12%.

При этом Инструкция, как и ранее, не распространяется на порядок уплаты акцизов по подакцизным товарам, ввозимым на территорию Российской Федерации с производством их таможенного оформления.

Подакцизные товары следует определять с учетом п.1.4, где указаны необлагаемые акцизами товары, перечень которых в новой Инструкции стал более упорядочен. Согласно п.1.4 необлагаемыми акцизами товарами являются:

коньячный спирт, спирт-сырец и виноматериалы, произведенные по государственным стандартам и техническим условиям, утвержденным уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, и прошедшим государственную регистрацию;

денатурированный спирт и денатурированная спиртосодержащая продукция;

спиртосодержащая продукция:

- спиртосодержащие лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, зарегистрированные уполномоченным федеральным органом исполнительной власти и внесенные в Государственный реестр лекарственных средств, изделий медицинского назначения, а также средств, изготавливаемых аптечными учреждениями по индивидуальным рецептам, включая гомеопатические препараты,

- спиртосодержащие препараты ветеринарного назначения, прошедшие государственную регистрацию,

- спиртосодержащая парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государственную регистрацию,

- спиртосодержащие отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий и подлежащие дальнейшей переработке, прошедшие государственную регистрацию;

ювелирные изделия:

- являющиеся предметами культа и религиозного назначения, предназначенные для использования в храмах, при священнодействии и (или) богослужении (за исключением обручальных колец),

- монеты, имеющие статус законного платежного средства и прошедшие эмиссию,

- государственные награды, медали, знаки отличия и различия;

автомобили с ручным управлением, в том числе ввозимые на территорию Российской Федерации, реализуемые инвалидам в порядке, определяемом Правительством РФ;

подакцизные товары, являющиеся продуктами переработки подакцизных видов минерального сырья, предусмотренные соглашениями о разделе продукции, если такие товары являются в соответствии с условиями указанных соглашений собственностью инвесторов.

Список плательщиков акцизов остался без изменений. В Инструкцию был лишь добавлен ряд положений со ссылкой на федеральные законы и постановления Правительства РФ:

первичную реализацию алкогольной и табачной продукции иностранного производства, конфискованной или обращенной в федеральную собственность иным способом, осуществляют организации-комиссионеры (Постановление Правительства РФ от 17 июля 1996 г. N 824);

деятельность по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, за исключением розничной продажи алкогольной и непищевой спиртосодержащей продукции, осуществляется только юридическими лицами (ст.18 Федерального закона от 22 ноября 1995 г. N 171-ФЗ);

сдача в аренду основного технологического оборудования для производства этилового спирта и алкогольной продукции запрещена (ст.26 Федерального закона N 171-ФЗ).

Объекты обложения акцизами практически не поменялись. Единственное новшество касается определения рыночной цены ювелирных изделий. "В связи со сложностью определения рыночных цен на аналогичные ювелирные изделия при изготовлении их по индивидуальным заказам населения из ювелирных изделий, бывших в употреблении, или лома таких изделий объектом обложения акцизами является полная стоимость данного ювелирного изделия, то есть стоимость используемых материалов (сданных заказчиком ювелирных изделий, бывших в употреблении, или лома ювелирных изделий) и стоимость их изготовления. При этом стоимость предоставляемых заказчиком материалов может быть определена как самим заказчиком, так и на основании утвержденных в установленном порядке цен на драгоценные металлы и лом".

Порядок исчисления и уплаты акцизов

Новая Инструкция предусматривает три варианта определения суммы акцизов.

1. По продукции, на которую установлены специфические ставки акцизов:

                               С1 = О x А,

где С1 - сумма акциза;

О - объект обложения в натуральном выражении;

А - ставка акциза (в руб. и коп.).

В случае использования для производства подакцизного товара приобретенного подакцизного сырья расчет производится по формуле:

                               С2 = С1 - С3,

где С2 - сумма акциза по подакцизному товару, на производство которого использовано приобретенное подакцизное сырье;

3 - сумма акциза, уплаченная при приобретении использованного (списанного на себестоимость производства подакцизного товара) сырья, подлежащая зачету.

2. По продукции, на которую установлены адвалорные ставки акцизов:

                                    О x А

                              С3 = -------,

                                     100%

где С3 - сумма акциза;

О - объект обложения в стоимостном выражении;

А - ставка акциза (в процентах).

В случае использования для производства подакцизного товара приобретенного подакцизного сырья расчет производится по формуле:

                              С4 = С3 - 3,

где С4 - сумма акциза по подакцизному товару, на производство которого использовано приобретенное подакцизное сырье;

3 - сумма акциза, уплаченная при приобретении использованного (списанного на себестоимость производства подакцизного товара) сырья, подлежащая зачету;

3. С суммы денежных средств, получаемых организациями за производимые и реализуемые ими подакцизные товары в виде финансовой помощи, пополнения фондов специального назначения, со стоимости опциона, а также в случаях исчисления акциза от рыночной цены сумма акциза определяется по формуле:

                                   Н x А

                             С = ----------

                                 (100% + А)

где С - сумма акциза;

Н - рыночная цена с учетом акциза (без учета НДС и налога с продаж), или сумма полученных денежных средств, или стоимость опциона;

А - ставка акциза (в процентах).

В пункте 5.3 комментируемой Инструкции отдельно выделена формула для исчисления суммы акцизов по винам и напиткам виноградным и плодовым:

                                 А x К

                            С = ------- x Ов,

                                 100%

где С - сумма акциза, уплаченная по спирту, использованному на производство виноматериалов, направленных на производство вина;

А - ставка акциза на 1 литр спирта в пересчете на фактическую крепость;

К - фактическая крепость вина (в процентах);

Ов - количество реализованного вина.

Уплата акцизов при экспорте

В пункте 7.5 (подп."в") Инструкции указывается, что в случае когда вывоз товаров в режиме экспорта осуществляется через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, налогоплательщик представляет грузовую таможенную декларацию с отметкой таможенного органа "Выпуск разрешен" и документы, указанные в подп. "г" настоящего пункта. Перечень представляемых в этом случае документов остался без изменений (копии транспортных или товаросопроводительных, или таможенных документов, или любых иных документов, заверенные руководителем и главным бухгалтером организации-налогоплательщика (при отгрузке на экспорт подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, - заверенные руководителем и главным бухгалтером организации - владельца этих товаров), с отметками пограничных таможенных органов государств - участников СНГ и таможенных органов стран, находящихся за пределами территорий государств - участников СНГ, подтверждающих вывоз товаров за пределы территорий государств - участников СНГ). Налогоплательщик, как и прежде, может представить любой из перечисленных документов.

Если же документы, подтверждающие факт экспорта подакцизных товаров, которые должны быть представлены в налоговые органы по месту регистрации налогоплательщика (перечислены в п.7.5 Инструкции), не будут представлены либо будут представлены не в полном объеме, то по указанным подакцизным товарам акциз начисляется и уплачивается в порядке, изложенном в разделах 4 и 5 настоящей Инструкции и возмещению из бюджета не подлежит.

Сроки уплаты акцизов и представления деклараций

Сроки уплаты акцизов остались прежними, хотя в данный раздел были внесены следующие дополнения, касающиеся корректировки отчетных документов при возврате (неоплате) подакцизной продукции (п.8.3).

"В случае возврата покупателями подакцизных товаров после оплаты расчетных документов очередные платежи по акцизам в бюджет уменьшаются на сумму уплаченного акциза либо производится возврат уплаченных сумм из бюджета в установленном порядке при условии корректировки данных об объемах реализованной продукции в счетах бухгалтерского учета и налоговой декларации по акцизам за тот месяц, в котором произошел возврат.

В случае возврата не оплаченных покупателем товаров производится корректировка облагаемого оборота и начисленной суммы акцизов в декларации за тот месяц, в котором произошел возврат, при условии корректировки данных бухгалтерского учета.

Если возвращенная подакцизная продукция направляется на переработку, в результате которой получены подакцизные товары, акциз по ним начисляется в порядке, изложенном в разделе 4 настоящей Инструкции, сумма ранее уплаченного акциза принимается к зачету в порядке, изложенном в разделе 5 при соблюдении условий, изложенных в п.4.2 и 4.8.

Если в результате переработки возвращенной подакцизной продукции получены неподакцизные товары, уплаченный ранее акциз относится на себестоимость неподакцизного товара".

Ответственность

В пункте 10.2 новой Инструкции указывается, что за нарушение Федерального закона "Об акцизах" плательщики и их должностные лица несут ответственность в соответствии с частью первой Налогового кодекса Российской Федерации и иными законодательными актами.

Что же касается величины акцизов, то следует отметить, что они существенно увеличились.

Рассмотренная Инструкция отменяет ранее действовавшую Инструкцию Госналогслужбы России от 10 августа 1998 г. N 47.

В.М.Фокин,

аудиторско-консультационная фирма "ФБК"