Вопрос: Не облагаются ли суммы рублевого перечисления на территории РФ в адрес третьих лиц как доходы иностранных юридических лиц из источников на территории РФ? (Выпуск 23, декабрь 2000 г.)

Предприятие получило в 1995 г. по внешнеторговому контракту товар от иностранного поставщика. Ввоз товара на территорию РФ оформлен таможенными декларациями. В 1995 и 1996 гг. товар был частично оплачен поставщику валютными перечислениями в соответствии с контрактом. В 1996 г. на основании распоряжения поставщика часть задолженности погашена рублевыми перечислениями на территории РФ в адрес третьих лиц, часть задолженности погашена в соответствии с соглашением о прощении долга, оставшаяся сумма осталась непогашенной до настоящего времени. Поставщик - резидент государства Израиль не зарегистрирован на территории РФ в качестве налогоплательщика.

Должно ли предприятие-покупатель удержать из средств поставщика и перечислить в бюджет НДС:

1) с суммы рублевого перечисления на территории РФ в адрес третьих лиц;

2) с суммы прощенного долга;

3) с суммы просроченной и списываемой в 2000 г. кредиторской задолженности по контракту.

Не облагаются ли какие-либо из перечисленных сумм как доходы иностранных юридических лиц из источников на территории РФ?

Для ответа на поставленные вопросы прежде всего необходимо определить, что понимается в налоговом законодательстве под внешнеторговым контрактом. С этой целью обратимся к нормам инструкции Госналогслужбы РФ от 16.06.95 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" (далее - Инструкция N 34). В соответствии с подп. "а" п. 4.8 Инструкции N 34 под внешнеторговыми операциями понимаются операции, совершаемые исключительно от имени данного иностранного юридического лица и связанные с товарообменом и операциями по экспорту в РФ продукции (работ, услуг), при которых юридическое лицо по законодательству РФ становится собственником продукции (работ, услуг) до пересечения ею государственной границы РФ. Таким образом, общий принцип, лежащий в разграничении оборотов по реализации на территории РФ и за границей, - момент перехода права собственности на ввозимые товары. Если в соответствии с контрактом право собственности на импортируемые товары переходит к покупателю на территории РФ, то он не является внешнеторговым.

1. В соответствии с п. 5 ст. 7 Закона РФ от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (далее - Закон о НДС) в случае реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации иностранными предприятиями, не состоящими на учете в налоговом органе, НДС уплачивается в бюджет в полном размере предприятиями за счет средств, перечисляемых иностранным предприятиям или другим лицам, указанным этими иностранными предприятиями. Однако Закон N 1992-1 не дает четкого определения понятия "реализация на территории Российской Федерации". В инструкции Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добав-ленную стоимость" содержится лишь указание на то, что налог не уплачивается при осуществлении российским покупателем платежа иностранному поставщику по внешнеторговому контракту (п. 21). Поэтому, на наш взгляд, правомерно использовать определение внешнеторговой сделки, содержащееся в Инструкции N 34.

На основании изложенного, если по условиям контракта, заключенного предприятием с иностранным партнером, право собственности на товар переходит за пределами территории РФ, то обязанность по уплате НДС не возникает независимо от того, каким образом погашается сумма долга.

В случае если по условиям договора право собственности на импортируемый товар переходит на территории РФ, то при перечислении по поручению поставщика денежных средств в адрес третьих лиц, с указанной суммы должен быть удержан и перечислен в бюджет налог на добавленную стоимость.

Что касается суммы прощенного долга и суммы просроченной кредиторской задолженности при реализации товаров на территории РФ, то у российского предприятия не возникает обязанности по перечислению НДС с указанных сумм в бюджет по следующим основаниям. Как вытекает из приведенной выше нормы Закона о НДС, российское предприятие - налоговый агент уплачивает НДС в бюджет за счет средств, перечисляемых иностранным предприятиям или другим лицам, указанным этими иностранными предприятиями (п. 5 ст. 7). В данной ситуации денежные средства не перечисляются ни поставщику, ни третьим лицам, поэтому обязанность по удержанию и перечислению НДС в бюджет у российского налогового агента не возникает.

2. Согласно подп. "л" п. 5.1.11 Инструкции N 34, доходы иностранного юридического лица, полученные по внешнеторговым операциям, совершаемым исключительно от имени данного юридического лица, и связанные с экспортом в Российскую Федерацию товаров, налогообложению у источника выплаты не подлежат.

Таким образом, если данная сделка является внешнеторговой, то названные в вопросе суммы налогом на доходы иностранных юридических лиц не облагаются.

Если же право собственности на товар переходит на территории РФ, то с суммы доходов, выплачиваемых в пользу иностранного поставщика, удерживается налог на доходы в размере 20% (пункты 5.1.11, 5.2 Инструкции N 34). Следовательно, налог на доходы должен быть удержан с суммы, перечисляемой по поручению поставщика в пользу третьего лица. С суммы прощенного долга и суммы просроченной кредиторской задолженности налог на доходы иностранных юридических лиц не уплачивается, так как в данном случае никакого дохода от российского предприятия иностранное юридическое лицо не получает.

О. Старостина

Выпуск 23, декабрь 2000 г.