В вашем магазине ремонт или реконструкция?
Редкий магазин не сталкивается в своей деятельности с проведением ремонта торгового зала, подсобных, складских и служебных помещений. Рассмотрим проблемы отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с ремонтом.
Порядок включения в себестоимость расходов по ремонту производственных помещений регулируется, как известно, Положением о составе затрат.
Пункт 2 "е" этого Положения устанавливает правомерность отнесения на себестоимость затрат по обслуживанию производственного процесса, включающего, в частности, расходы по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение текущего, среднего и капитального ремонта).
Напомним, что предприятия торговли расходы по ремонту относят на издержки обращения по статье "Расходы на ремонт основных средств".
В Положении о составе затрат указано, что затраты на проведение модернизации оборудования, а также реконструкции объектов основных фондов в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.
Так как же определить критерий, четко разграничивающий понятия ремонта (особенно капитального) помещения и его реконструкции?
Именно это зачастую является предметом споров и разногласий с налоговыми органами. Магазин, считая, что выполненные строительные работы относятся к ремонтным, относит затраты на их проведение на издержки обращения.
Налоговые органы не соглашаются с этим и, считая, что выполненные работы являются реконструкцией, скажем, торгового зала, применяют финансовые санкции за занижение налогооблагаемой прибыли в связи с отнесением на издержки обращения стоимости работ, носящих капитальный характер.
Понятно, что ремонт основных средств направлен на поддержание их в том виде, в котором они ранее были введены в эксплуатацию, а модернизация и реконструкция направлены на изменение характеристик основных средств. Однако для зданий (помещений) четко провести такую границу часто бывает затруднительно.
Обратимся к Инструкции Госналогслужбы РФ от 10 августа 1995 г. N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".
Подпунктом 4.1.1 Инструкции определено, что при отнесении производственных затрат к капитальным вложениям следует руководствоваться Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160 "Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций" и Инструкцией о порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству, утвержденной постановлением Госкомстата России от 24 сентября 1993 г. N 185 (в настоящее время вместо нее действует Инструкция по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденная постановлением Госкомстата России от 3 октября 1996 г. N 123).
Если Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций мало что дает в плане практического разграничения работ по ремонту и реконструкции, то в подп. 8.1 Инструкции Госкомстата России содержатся, по крайней мере, общеметодологические определения понятий нового строительства, расширения и реконструкции действующих предприятий.
Так, к новому строительству относится строительство комплекса объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения вновь создаваемых предприятий, зданий и сооружений, а также филиалов и отдельных производств (которые после ввода в эксплуатацию будут находиться на самостоятельном балансе), осуществляемое на новых площадках в целях создания новой производственной мощности.
Если строительство предприятия или сооружения намечается осуществлять очередями, то к новому строительству относятся первая и последующие очереди до ввода в действие всех запроектированных мощностей на полное развитие предприятия (сооружения).
Новым строительством является также строительство на новой площадке предприятия такой же или большей мощности (производительности, пропускной способности, вместимости здания или сооружения) взамен ликвидируемого предприятия, дальнейшая эксплуатация которого по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной, а также в связи с необходимостью, вызываемой производственно-технологическими или санитарно-техническими требованиями.
К расширению действующих предприятий относится строительство дополнительных производств на действующем предприятии (сооружении), а также строительство новых и расширение существующих отдельных цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения на территории действующих предприятий или примыкающих к ним площадках в целях создания дополнительных или новых производственных мощностей.
Строительство филиалов и производств, входящих в их состав, которые после ввода в эксплуатацию не будут находиться на самостоятельном балансе, считается расширением действующих предприятий.
К реконструкции действующих предприятий относится переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, как правило, без расширения имеющихся зданий и сооружений основного назначения, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня и осуществляемое по комплексному проекту на реконструкцию предприятия в целом в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции в основном без увеличения численности работающих при одновременном улучшении условий их труда и охраны окружающей среды.
При реконструкции действующих предприятий может осуществляться: расширение отдельных зданий и сооружений основного, подсобного и обслуживающего назначения в случаях, когда новое высокопроизводительное и более совершенное по техническим показателям оборудование не может быть размещено в существующих зданиях; строительство новых и расширение существующих цехов и объектов подсобного и обслуживающего назначения в целях ликвидации диспропорций; строительство новых зданий и сооружений того же назначения взамен ликвидируемых на территории действующего предприятия, дальнейшая эксплуатация которых по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной.
Согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденным Приказом Минфина РФ от 27 июля 1998 г. N 33н, при капитальном ремонте:
- оборудования и транспортных средств, как правило, производятся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата;
- зданий и сооружений - смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т. п.).
Важным в этом определении представляется то, что речь идет не только о смене изношенных конструкций, но и о замене их на более прочные и экономичные.
Означает ли это, что любые строительные работы, проводимые в здании (помещении) магазина, если они не связаны с заменой фундамента, относятся к категории ремонтных и их стоимость может быть отнесена на издержки обращения?
К сожалению, не означает. Исходя из приведенного определения Инструкции Госкомстата России проведенные работы могут быть отнесены к категории реконструкции, если даже фундамент здания магазина не заменялся.
Более четко отличие капитального ремонта от реконструкции раскрыто в Инструктивном письме Главной инспекции Государственного архитектурно-строительного надзора РФ (Главгосархстройнадзор России) от 28 апреля 1994 г. N 18-14/63 "О правильном толковании терминов "новое строительство", "капитальный ремонт", "реконструкция", "расширение".
В соответствии с этим Письмом капитальный ремонт здания - это ремонт здания с целью восстановления исправности (работоспособности) его конструкций и систем инженерного обеспечения, а также поддержки эксплуатационных показателей.
Капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При этом могут осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта, его перепланировка, не вызывающие изменений основных технико-экономических показателей здания.
Реконструкция здания - комплекс строительных работ и организационно-строительных мероприятий, связанных с основными технико-экономическими показателями (количеством и качеством квартир, строительным объемом и общей площадью здания, вместимостью, пропускной способностью и т. д.) или его назначением, проводимых в целях улучшения условий проживания, качества обслуживания, увеличения объема услуг.
При реконструкции зданий помимо работ, выполняемых при капитальном ремонте, могут осуществляться:
- изменение планировки помещений, возведение надстроек, встроек, пристроек, а при наличии необходимых оснований и их частичная разборка;
- повышение уровня инженерного оборудования, включая реконструкцию инженерных путей (кроме магистральных);
- улучшение архитектурной выразительности здания.
При реконструкции объектов коммунального и социально-культурного назначения может предусматриваться расширение существующих и строительство новых зданий и сооружений подсобного и обслуживающего назначения.
Таким образом, главным отличием капитального ремонта здания (помещения) магазина от его реконструкции является то, что при капитальном ремонте не изменяются основные технико-экономические показатели здания (помещения), а при реконструкции - изменяются.
Пример 1
Магазином на основании договора со специализированной строительно-ремонтной организацией проведены работы по ремонту торгового зала. Договор на проведение работ, смета и акт приемки-передачи выполненных работ составлены с формулировкой "капитальный ремонт". В результате выполненных работ площадь торгового зала за счет присоединения подсобного помещения увеличилась на 20 кв. м. На основании договора, сметы и акта стоимость работ отнесена бухгалтерией на издержки обращения.
В результате проверки налоговыми органами справедливо будет отмечено занижение налогооблагаемой прибыли и применены финансовые санкции, поскольку в результате выполненны
