Налог на имущество: возвращение на "круги своя"
14 декабря 2000 г. Минюстом РФ зарегистрирован Приказ МНС РФ от 15 ноября 2000 г. N БГ-3-04/389 (регистрационный номер 2494), которым утверждены Изменения и дополнения N 5 в Инструкцию Госналогслужбы РФ от 8 июня 1995 г. N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий" (далее - Инструкция N 33).
В основном Изменения и дополнения N 5 в Инструкцию N 33 связаны с принятием первой части НК РФ и ряда иных федеральных законов, внесших поправки в Закон РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", а также с уточнением порядка рассмотрения некоторых вопросов, возникающих в практике работы по применению этого Закона.
Так, Приказом Минфина России от 24 марта 2000 г. N 31н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету", введенным в действие с 1 января 2000 г., были внесены изменения в п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, согласно которым затраты на приобретение зданий и других объектов недвижимости, не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях), относятся к незавершенным капитальным вложениям.
На практике это привело к тому, что организации, осуществляющие затраты, приобретающие оборудование, создающие объекты, которые уже эксплуатируются и на которых производят продукцию (работы, услуги), не ставят на баланс имущество, в связи с чем в бюджет не поступают значительные суммы налога. В связи с этим в перечень счетов бухгалтерского учета, приведенный в п. 4 "а" Инструкции N 33, дополнительно был включен счет 08 "Капитальные вложения".
Это означает, что в налогооблагаемую базу организаций по налогу на имущество будут включаться затраты, отражаемые по счету 08 "Капитальные вложения". Однако затраты, отражаемые по субсчетам 08-1 "Приобретение земельных участков", 08-2 "Приобретение объектов природопользования", 08-5 "Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств", 08-7 "Перевод молодняка животных в основное стадо", 08-8 "Приобретение взрослых животных", 08-9 "Доставка животных, полученных безвозмездно", для целей налогообложения не учитываются.
Расходы организации по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство, включаются в расчет среднегодовой стоимости имущества организации по состоянию на 1-е число месяца квартала, следующего за истечением срока строительства (монтажа), установленного договором подряда в соответствии с проектно-сметной документацией (проектом организации строительства).
В аналогичном порядке учитываются для целей обложения налогом на имущество затраты коммерческих банков и страховщиков, отражаемые по счету 08 "Капитальные вложения".
При этом следует отметить, что нормативные акты министерств и ведомств вступают в действие по истечении 10 дней со дня их опубликования (если самим нормативным актом не установлен иной срок).
Еще одна проблема, разрешенная указанными Изменениями и дополнениями к Инструкции, - учет для целей налогообложения результатов переоценки, проводимой организациями самостоятельно.
По ранее действовавшему порядку при исчислении налога на имущество учитывались только результаты переоценки основных фондов, проводимой организациями по решениям Правительства РФ.
В то же время согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденному Приказом Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н, организации получили право самостоятельного проведения переоценки объектов основных средств не чаще одного раза в год. Результаты таких переоценок не учитывались при определении налоговой базы по налогу на имущество, что приводило к многочисленным спорам между налогоплательщиками и налоговыми органами.
МНС РФ Письмом от 17 апреля 2000 г. N ВГ-02/288а, согласованным с Минфином РФ, разъяснило, что результаты переоценки основных средств, осуществляемой организациями в соответствии с ПБУ 6/97 и отраженной в бухгалтерской отчетности, учитываются при исчислении налога на имущество предприятий. При этом уточнение расчетов по налогу на имущество за 1999 г. не производится.
Во избежание споров по данному вопросу соответствующие изменения внесены в последний абзац п. 4 Инструкции N 33. Таким образом, результаты переоценок основных средств, проводимых организациями не чаще одного раза в год, начиная с бухгалтерской отчетности 2000 г., должны учитываться при исчислении налога на имущество предприятий.
В связи с новым Планом счетов бухгалтерского учета в кредитных учреждениях (утвержден Приказом Центробанка РФ от 18 июня 1997 г. N 02-263) в п. 4 "б" Инструкции N 33 внесены соответствующие изменения, предусматривающие новую нумерацию счетов, остатки по которым учитываются при налогообложении имущества банков.
В Изменениях и дополнениях N 5 даны также разъяснения по применению положения ст. 5 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий". Эти изменения были внесены Федеральным законом от 4 мая 1999 г. N 95-ФЗ "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации". Ими предусмотрено уменьшение облагаемой базы по налогу на имущество на балансовую (нормативную) стоимость имущества, полученного организациями за счет безвозмездной помощи (содействия). Указанное имущество освобождается от налогообложения в первые два года с момента его получения.
На стоимость имущества, используемого для непосредственного осуществления безвозмездной помощи (содействия), облагаемая база по налогу уменьшается в течение всего срока использования имущества в указанных целях. Аналогичная норма включена в п. 6 Инструкции N 33 (дополнительно введен подп. "к"). Кроме того, в этом подпункте исходя из требований названного Закона сделаны записи следующего порядка:
- льгота предоставляется только при наличии удостоверения - документа, подтверждающего принадлежность средств, товаров, работ и услуг к гуманитарной или технической помощи (содействию), составленного по форме и выдаваемого в порядке, установленных постановлениями Правительства РФ от 4 декабря 1999 г. N 1335 и от 17 сентября 1999 г. N 1046;
- предусмотренная данным подпунктом льгота в части имущества, полученного за счет безвозмездной помощи (содействия), предоставляется налогоплательщикам - получателям безвозмездной помощи (содействия) в течение первых двух лет с даты принятия на баланс указанного имущества, а для имущества, поступившего в виде технической помощи, с даты его регистрации в территориальных органах МНС РФ. При этом льгота предоставляется в части имущества, используемого исключительно по целевому назначению.
В разд. IV Инструкции N 33 дополнительно введен п. 10.2, разъясняющий порядок налогообложения имущества организаций, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с Федеральным законом от 31 июля 1998 г. N 148-ФЗ.
Организации ведут отдельный учет имущества, используемого в предпринимательской деятельности, осуществляемой на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, и не облагаемого налогом на имущество.
Имущество, не используемое налогоплательщиком в предпринимательской ти, осуществляемой на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, подлежит обложению налогом на имущество предприятий в общеустановленном порядке.
Пример 1
Организация, осуществляющая предпринимательскую деятельность в с
