Порядок исчисления налога на доходы физических лиц с 1 января 2001 года (А.П.Комардина, "Российский налоговый курьер", N 10, октябрь 2000 г.)

Порядок исчисления налога на доходы физических лиц
с 1 января 2001 года

В соответствии с Федеральным законом от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" с 1 января 2001 г. вступает в силу глава 23 Налогового кодекса (далее - НК РФ) "Налог на доходы физических лиц" (статьи 207 - 233). Начиная с доходов, полученных физическими лицами за январь 2001 г., налогооблагаемый доход и исчисление налога (из названия исчезло привычное "подоходный") будут определяться в ином порядке и по другим ставкам.

Закон Российской Федерации от 07.12.91 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц", а также все нормы в части исчисления этого налога, предусмотренные в ведомственных законах, утрачивают силу.

Плательщики налога, как и прежде, разделены на две группы - физические лица, являющиеся налоговыми резидентами России и не являющиеся налоговыми резидентами России. Причем последние будут платить налог по ставке 30% (вместо ставки 20%) только по доходам, полученным на территории России.

По новому закону налог будет взиматься не по прогрессивным ставкам - в зависимости от размера полученного дохода (как в настоящее время), а по фиксированным ставкам - в зависимости от условий получения дохода. Так называемые "пассивные доходы" будут облагаться налогом по повышенным ставкам:

- 35% - на доходы в виде выигрышей в лотереях, на тотализаторах и в других играх, основанных на денежном риске; на стоимость любых призов и выигрышей, полученных на конкурсах, проводимых в целях рекламы товаров, работ, услуг; на страховые выплаты по договорам добровольного страхования, заключенным на срок менее 5 лет, в части превышения внесенных физическим лицом страховых взносов, увеличенных на сумму, которая рассчитывается исходя из действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на момент заключения договора; на процентные доходы по вкладам в банках в сумме, превышающей 3/4 ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей в течение периода, за который начисляются проценты по рублевым вкладам, и 9% годовых - по вкладам в иностранной валюте; на суммы материальной выгоды в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными по условиям договора под ставку ниже, чем 3/4 ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на момент заключения договора;

- 30% - на суммы дивидендов.

К остальным доходам (от выполнения работ по трудовым договорам (контрактам), от предпринимательской деятельности и т.п.), не перечисленным выше, будет применяться ставка в размере 13%.

В ст.208 НК РФ дается подробный перечень доходов, которые являются объектом обложения независимо от того, где они получены - на территории России или за ее пределами.

При определении налоговой базы учитываются либо все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, либо право на распоряжение этими доходами, которое у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Статья 223 конкретизирует дату фактического получения дохода. В частности, при получении дохода в виде заработной платы в соответствии с заключенным трудовым договором (контрактом) такой датой признается последний день месяца, за который был начислен доход (заработная плата). Исходя из этого налоговые агенты должны будут исчислять налог при начислении заработной платы, а не по факту ее выплаты, как в настоящее время.

Отдельно определяется налоговая база и устанавливается ставка по каждому виду дохода без учета доходов, полученных от других налоговых агентов.

Налоговая база включает в себя как доходы в денежной и натуральной формах, так и доходы в виде материальной выгоды.

Одним из доходов в виде материальной выгоды признается экономия на процентах при пользовании полученными заемными средствами в рублевом эквиваленте под ставку ниже, чем 3/4 ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации (в настоящее время - 2/3) на дату получения таких средств (по действующему законодательству исходя из действующих ставок рефинансирования в период всего срока пользования заемными средствами), и в иностранной валюте - ниже 9% (в настоящее время - 10%). При этом датой получения дохода в виде экономии на процентах признается дата уплаты процентов по полученным заемным средствам, то есть налог предполагается исчислять и уплачивать одновременно с уплатой процентов, не реже одного раза в течение налогового периода, но не позднее 31 декабря (так как законодателем не определена конкретная дата уплаты налога).

Что касается определения дохода, подлежащего налогообложению в виде процентов, получаемых налогоплательщиками по банковским вкладам, то, как и прежде, его предполагается определять за период, в котором начислены проценты. Облагаемым доходом будет являться положительная разница между суммой начисленного дохода, определенной условиями договора банковского вклада, и суммой дохода, рассчитанной по этому вкладу исходя из 3/4 (сейчас полной ставки) действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации в течение периода, за который начислены указанные проценты по рублевым вкладам. По вкладам в иностранной валюте облагаемым доходом будет являться положительная разница между суммой начисленного дохода, определенной условиями договора банковского вклада, и суммой дохода, исчисленной в размере 9% (сейчас - 15%).

Новое законодательство определяет доходы, которые полностью не подлежат налогообложению. Это в основном доходы, которые и в настоящее время не являются объектом налогообложения. Но есть и новые: не будут облагаться налогом суммы (выплачиваемые организациями и (или) физическими лицами) детям-сиротам в возрасте до 24 лет за их обучение в образовательных учреждениях, имеющих соответствующие лицензии; стоимость любых выигрышей и призов, полученных на проводимых мероприятиях с целью рекламы товаров (работ, услуг); выплаты профсоюзных комитетов (в том числе материальной помощи) членам профсоюзов за счет членских взносов, а также выплаты молодежных и детских организаций своим членам за счет членских взносов на покрытие расходов, связанных с проведением культурно-массовых, физкультурных и спортивных мероприятий.

Кроме доходов, полностью не облагаемых налогом, предусмотрены налоговые вычеты 4-х видов: стандартные, социальные, имущественные, профессиональные.

При этом важно иметь в виду, что по действующему законодательству расчет отдельных вычетов производится в определенной кратности размеру минимальной месячной оплаты труда. Например, до 1 января 2001 г. материальная помощь, выплачиваемая организациями, не включается в совокупный доход физических лиц в размере 12 МРОТ. Начиная с 1 января 2001 г. необлагаемая налогом часть материальной помощи будет составлять 2000 руб. Новое законодательство такого расчета не требует, а вычеты предусматриваются в твердо фиксированных суммах.

Стандартные налоговые вычеты представляют собой необлагаемый минимум за каждый месяц налогового периода (в зависимости от категории налогоплательщиков).

- в размере 3000 руб. - для лиц, пострадавших вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, инвалидов Великой Отечественной войны и др.;

- в размере 500 руб. - для инвалидов детства, а также инвалидов I и II группы, Героев Советского Союза, Героев России, лиц, награжденных орденом Славы трех степеней, граждан, уволенных с военной службы или призывавшихся на военные сборы, выполнявших интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, в которых велись боевые действия и др.;

- в размере 400 руб. - для всех остальных граждан при получении ими дохода в налоговом периоде до 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход превысит 20 000 руб., налоговый вычет не применяется.

Налогоплательщикам, имеющим право более чем на один стандартный налоговый вычет, предоставляется максимальный из соответствующих вычетов.

Кроме так называемого "личного необлагаемого дохода" при достижении дохода в налоговом периоде до 20 000 руб. предусматриваются вычеты на детей, которые будут предоставляться в размере 300 руб. ежемесячно на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на учащихся дневной формы обучения: студентов, курсантов, аспирантов, ординаторов в возрасте до 24 лет. Начиная с месяца, в котором доход с начала налогового периода превысит 20 000 руб., налоговый вычет не применяется. Налоговый вычет на детей будет предоставляться обоим родителям, а в случае расторжения брака и заключения нового - супругам родителей, если ребенок находится на их обеспечении.

Вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям вычет будет предоставляться в двойном размере. С месяца, следующего за вступлением вдовы (вдовца), одинокого родителя в брак, удвоенный вычет не предоставляется.

Под одиноким родителем для исчисления налога понимается один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке.

Налогоплательщикам, имеющим иждивенцев, налоговый вычет с 1 января 2001 г. предоставляться не будет, равно как и удвоенный вычет разведенным супругам, не получающим алименты.

Социальные налоговые вычеты позволят уменьшить налогооблагаемый доход на суммы, направленные налогоплательщиком из личных средств на свое:

- обучение в размере фактических расходов, но не более 25 000 руб., а также на обучение своих детей в сумме фактических расходов, но не более 25 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей;

- лечение и (или) лечение супруга(ги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет, а также на приобретение лекарственных средств, назначенных лечащим врачом в сумме фактических расходов, но не более 25 000 руб. По дорогостоящим видам лечения, перечень которых будет утвержден постановлением Правительства Российской Федерации, налоговый вычет будет предоставляться без ограничений в сумме фактических затрат.

Указанные вычеты будут предоставляться при условии, что образовательные и лечебные учреждения имеют соответствующие лицензии на осуществление деятельности, а лечебные учреждения, кроме того, должны находиться на территории Российской Федерации.

На получение имущественных налоговых вычетов налогоплательщики имеют право при продаже имущества, находящегося в собственности, при покупке жилья или при осуществлении нового строительства.

Суммы (независимо от размера), полученные налогоплательщиками от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков и земельных участков (далее - недвижимость), не облагаются налогом, если указанные объекты проданы по истечении пяти и более лет нахождения их в собственности, а при продаже иного имущества - трех лет и более. При продаже недвижимости до истечения пяти лет (а по иному имуществу до трех лет) объекта налогообложения не возникает, если полученная сумма от продажи не превышает соответственно 1 000 000 руб. и 125 000 руб.

Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета налогоплательщик может уменьшить свои доходы на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов по приобретению указанной недвижимости и иного имущества.

Сохранена льгота по строительству и покупке жилья, но предоставление ее упорядочено. Льготой теперь можно будет воспользоваться при покупке только жилого дома или квартиры на территории Российской Федерации (дачи, садовые домики исключены) в размере фактически произведенных расходов, но не более 600 000 руб., а также при погашении процентов по ипотечному кредиту (суммы в погашение самого кредита приниматься не будут). Вычет будет предоставляться с даты регистрации права собственности на жилой объект и при представлении денежных документов, подтверждающих факт оплаты купленного жилья (квитанции к приходным ордерам, товарные и кассовые чеки, банковские выписки о перечислении средств и т.п.). При приобретении жилья в общую совместную или долевую собственность право на вычет будут иметь все собственники исходя из общей суммы полагающегося вычета соответственно доле каждого собственника (при общей собственности - по заявлениям собственников).

Количество лет пользования данным вычетом в вышеуказанных размерах не ограничено, но повторное пользование вычетом не допускается.

Профессиональные налоговые вычеты представляют собой документально подтвержденные расходы, непосредственно связанные с получением дохода от осуществления предпринимательской, частной деятельности, выполнения работ по договорам гражданско-правового характера. Физическим лицам, занимающимся предпринимательской деятельностью, предоставлено право выбора - документально подтверждать все свои расходы, связанные с такой деятельностью, или исключать расходы в пределах 20% от общей суммы доходов.

На сумму стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых вычетов может быть уменьшен только доход, облагаемый по ставке 13%. Если сумма указанных налоговых вычетов будет превышать сумму дохода, облагаемого по ставке 13%, то на эту разницу доходы, облагаемые по иным ставкам (30 и 35%), уменьшены быть не могут. И даже если у налогоплательщика не будет доходов, облагаемых налогом по ставке 13%, то вычетами по полученным доходам, облагаемым по иным ставкам, он воспользоваться не вправе.

С 1 января 2001 г. стандартные вычеты могут быть предоставлены налогоплательщику в течение года одним из работодателей (по выбору налогоплательщика), являющихся источником выплаты дохода, на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие вычеты.

В настоящее время вычеты в течение года предоставляются только по основному месту работы.

Социальные и имущественные налоговые вычеты налогоплательщик может получить по окончании года при подаче в налоговый орган декларации и документов, подтверждающих право на такие вычеты. Профессиональные налоговые вычеты учитываются в составе затрат при подаче в налоговый орган декларации в пятидневный срок по истечении месяца со дня появления доходов (для индивидуальных предпринимателей). Вправе подавать декларации для уточнения своих налоговых обязательств и те налогоплательщики, которым стандартные вычеты не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере.

Срок подачи деклараций сохранен прежний - не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим.

Сохраняется и представление сведений налоговыми агентами о выплаченных доходах и суммах исчисленного и удержанного налога - не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным.

А.П.Комардина,

государственный советник

налоговой службы III ранга