Включается ли НДС в показатель, используемый в качестве базы для расчета нормативов представительских расходов и расходов на рекламу, учитываемых при налогообложении прибыли предприятиями торговли, с 1 апреля 2000 г.?
Как правильно предприятию торговли рассчитать эти нормативы в целом за 2000 г.?
Действительно, приказом Минфина РФ от 15 марта 2000 г. N 26н с 1 апреля 2000 г. изменены нормы и нормативы на представительские расходы и расходы на рекламу. Причем изменения коснулись не только размера норм этих расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, но и порядка их определения. В частности, согласно этому приказу при расчете предельных размеров представительских расходов и расходов на рекламу организации, осуществляющие торговую деятельность, используют показатель валовой прибыли.
Данный показатель приводится в форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках", приведенной в приложении к приказу Минфина РФ от 13 января 2000 г. N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Валовая прибыль, отражаемая по строке 029 формы N 2, определяется как разность между выручкой (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обязательных платежей) и себестоимостью проданных товаров, продукции, работ, услуг. То есть, для предприятий торговли валовая прибыль представляет собой разницу между продажной и покупной ценой реализованных товаров, или, иными словами, торговую маржу.
Согласно ранее действовавшему порядку, определенному письмом Минфина РФ от 6 октября 1992 г. N 94 (в редакции письма Минфина РФ от 29 апреля 1994 г. N 56), для целей исчисления нормативов затрат на представительские цели и на рекламу использовался показатель валового дохода, также представляющий собой разницу между продажной и покупной ценой реализованных товаров (определение валового дохода содержится в пункте 12.1 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5). Однако в отличие от валового дохода показатель "валовая прибыль" не включает в себя НДС, что явно следует из формы N 2, доведенной приказом Минфина РФ от 13 января 2000 г. N 4н.
Несмотря на явную несправедливость такого ужесточения - ведь для всех остальных предприятий, кроме торговых, в качестве базы для расчета рассматриваемых нормативов используется объем выручки от продажи продукции (работ, услуг), включая НДС - следует признать, что иного определения валовой прибыли законодательство не содержит, и его употребление в контексте приказа Минфина РФ от 15 марта 2000 г. N 26н с 1 апреля 2000 г. лишает предприятия права включать НДС в базу для расчета нормативов затрат на рекламу и представительские цели.
Введение нового порядка определения рассматриваемых нормативов не с начала года, а со 2-го квартала, вызывает справедливый вопрос и у предприятий торговли, и у других предприятий о том, как рассчитать данные нормативы в целом за 2000 г.?
К сожалению, официальных разъяснений по данному вопросу еще не издано. В ответах на частные запросы, например, в письме Минфина РФ от 22 мая 2000 г. N 04-02-05/1, высказывается точка зрения, согласно которой нормативы предлагается исчислять нарастающим итогом исходя из выручки 1 квартала с применением к ней ранее действующей ставки и новой ставки к выручке 2 - 4 кварталов.
Допустим, предприятие торговли достигло следующих показателей в 2000 г.:
в 1-м квартале валовый доход составил 36 млн.руб., валовая прибыль - 30 млн.руб.;
во 2-м квартале валовая прибыль составила 40 млн.руб.;
в 3-м квартале валовая прибыль составила 50 млн.руб.;
в 4-м квартале валовая прибыль составила 60 млн.руб.
Фактические расходы на рекламу составили соответственно 500 тыс.руб., 1 000 тыс.руб., 1 500 тыс.руб., 1 500 тыс.руб.
Рассчитаем нормативы расходов на рекламу и определим сверхнормативные расходы.
(тыс.руб.)
Квар-
тал |
Валовая
прибыль/
доход |
Расчет норматива (нараста-
ющим итогом) |
Фактичес-
кие рас-
ходы на-
растающим
итогом |
Фактические
расходы
нарастающим
итогом в
пределах
норматива |
Сверх-
норма-
тивные
факти-
ческие
расходы |
| 1 |
36 000 |
40 + (36 000 - 2 000) х 1%
= 380 |
500 |
380 |
120 |
| 2 |
40 000 |
380 + 1 500 + (40 000 -
30 000) x 2,5% = 2 130 |
1 500 |
1 500 |
- |
| 3 |
50 000 |
380 + 1 500 + (90 000 -
30 000) х 2,5% = 3 380 |
3 000 |
3 000 |
- |
| 4 |
60 000 |
380 + 1 500 + (150 000 -
30 000) х 2,5% = 4 880 |
4 500 |
4 500 |
- |
Представляется возможным сверхнормативные расходы, выявленные в 1 квартале, зачесть в пределах норматива в последующие периоды, так как и нормативы, и финансовые результаты определяются предприятием нарастающим итогом за год.
Аналогично можно рассчитать и нормативы по представительским расходам.
Отметим также, что в приведенном примере итоговый норматив за год - 4 880 тыс.руб., рассчитанный по старым нормам в 1-м квартале и по новым начиная со 2-го квартала не превышает норматива, рассчитанного по новым нормам за целый год, который в нашем случае составит:
1 500 + (30 000 + 40 000 + 50 000 + 60 000 - 30 000) х 2.5% =
= 5 250 тыс.руб.
Однако в общем случае это не так.
Дело в том, что минимальная норма расходов на рекламу согласно новому порядку - 1% для выручки (валовой прибыли) свыше 300 млн.руб. - меньше максимальной нормы согласно старому порядку - 2% для выручки (валового дохода), не превышающей 2 млн.руб. В связи с этим могут возникнуть ситуации, когда норматив расходов на рекламу, рассчитанный вышеописанным способом, будет выше, чем норматив, рассчитанный по новым нормам за весь год. Другой причиной такого результата в торговле может быть то, что в 1-м квартале нормативы применялись к марже, включающей в себя НДС, а со 2-го квартала - к марже, не включающей НДС.
Первая из указанных причин может иметь место только при исчислении норматива расходов на рекламу, так как минимальный норматив расходов на представительские цели по новому порядку и максимальный норматив таких расходов по старому порядку одинаков и составляет 0,5%.
Рассмотрим другой пример исчисления норматива расходов на рекламу.
Пример
Допустим, предприятие торговли достигло следующих показателей в 2000 г.:
в 1-м квартале валовый доход составил 36 млн.руб., валовая прибыль - 30 млн.руб.;
во 2-м квартале валовая прибыль составила 80 млн.руб.;
в 3-м квартале валовая прибыль составила 100 млн.руб.;
в 4-м квартале валовая прибыль составила 120 млн.руб.
Фактические расходы на рекламу составили соответственно 500 тыс.руб., 2 000 тыс.руб., 2 500 тыс.руб., 2 500 тыс.руб.
Рассчитаем нормативы расходов на рек
