Обязательным условием имущественного страхования является наличие интереса страхователя и выгодоприобретателя в сохранении застрахованного имущества, поэтому часто выгодоприобретателем по договору страхования за счет арендатора назначается арендодатель.
При наступлении страхового случая (порча имущества в результате стихийного бедствия, кража или хищение, угон автомобиля и т.д.) нанесенные застрахованному имуществу убытки возмещаются страховой организацией (страховщиком) в размере, предусмотренном договором имущественного страхования (в пределах страховой суммы). Следует заметить, что перечень страховых случаев (событий, при наступлении которых осуществляется страхование) должен быть четко определен в договоре страхования. Следовательно, страхователь не вправе требовать от страховщика выплаты страхового возмещения, если убытки были понесены вследствие наступления обстоятельств, не отнесенных договором к страховым случаям.
В ряде случаев договор страхования может содержать определенные требования к условиям выплаты страхового возмещения, в частности относительно территории нахождения имущества в момент наступления страхового случая. Поэтому, если в соответствии с договором имущественного страхования одним из условий выплаты страхового возмещения является наступление страхового случая, повлекшего причинение ущерба, в пределах согласованной территории, выгодоприобретатель теряет право требования возмещения убытков страховщиком в отношении ущерба, нанесенного арендованному имуществу, находившемуся вне этой территории.
В случае когда страховое возмещение меньше полной суммы реального ущерба, арендодатель имеет право требовать с арендатора возмещения разницы между выплатами, полученными от страховщика, и фактическим размером ущерба.
Применительно к имуществу, сдаваемому в аренду, возможны следующие основные варианты его страхования:
страхователем и выгодоприобретателем является арендатор.
Возможны и другие варианты, например выгодоприобретатели - это третьи лица (естественно, имеющие интерес в сохранении застрахованного имущества) либо к страхованию подключаются участники субаренды и т.п.
Главными документами, на основании которых производится выплата страхового возмещения, являются заявление страхователя о наступлении страхового случая и страховой акт.
Бухгалтерский учет арендодателя и арендатора
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР от 01.11.91 г. N 56, у предприятий-страхователей для отражения расчетов по страхованию имущества применяется счет 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Таким образом, для отражения соответствующих расчетов в бухгалтерском учете данный счет использует та сторона договора аренды (арендодатель или арендатор), которая выступает по договору имущественного страхования страхователем. Все остальные расчеты, связанные с возмещением причиненных убытков, обеими сторонами отражаются в бухгалтерском учете на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Использование счета 63 "Расчеты по претензиям" для отражения расчетов, связанных с возмещением убытков как у арендодателя, так и у арендатора, по нашему мнению, является некорректным, поскольку это не предусмотрено Инструкцией по применению Плана счетов.
В бухгалтерском учете арендодателя соответствующие хозяйственные операции отражаются следующим образом.
В случае если страхователем является арендодатель:
Д-т 65, К-т 51 - уплачены взносы по страхованию имущества;
Д-т 51, 65, К-т 65, 80 - получено страховое возмещение;
Д-т 76, 51, К-т 80, 76 - убытки, не покрытые страховым возмещением, возмещены арендатором.
На основании оформленных документов на списание утраченного имущества (акт на списание основных средств (форма N ОС-4), акт на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а) и др.) в бухгалтерском учете арендодателя производятся следующие записи:
Д-т 47, К-т 01 - списана первоначальная стоимость имущества;
Д-т 02, К-т 47 - списана сумма начисленной к моменту утраты амортизации;
Д-т 80 (84), К-т 47 - списана остаточная стоимость имущества.
В случае если страхователем является арендатор, а выгодоприобретателем - арендодатель:
Д-т 76, К-т 80 - отражена сумма убытков;
Д-т 51, К-т 76 - получено страховое возмещение от страховщика (по кредиту субсчета к счету 76 "Расчеты со страховой организацией");
Д-т 76, К-т 76 - страховое возмещение зачтено в уменьшение задолженности арендатора;
Д-т 51, К-т 76 - перечислена арендатором сумма убытков, не покрытых страховым возмещением;
Д-т 47, К-т 01 - списана первоначальная стоимость имущества;
Д-т 02, К-т 47 - списана сумма начисленной к моменту утраты амортизации;
Д-т 80 (84), К-т 47 - списана остаточная стоимость имущества.
В случае если страхователем и выгодоприобретателем является арендатор:
Д-т 76, К-т 80 - отражена сумма убытков;
Д-т 51, К-т 76 - получено возмещение убытков от арендатора;
Д-т 51, К-т 76 - перечислена арендатором сумма убытков, не покрытых страховым возмещением;
Д-т 47, К-т 01 - списана первоначальная стоимость имущества;
Д-т 02, К-т 47 - списана сумма начисленной к моменту утраты амортизации;
Д-т 80 (84), К-т 47 - списана остаточная стоимость имущества.
Доходы организации, полученные в виде страхового возмещения при наступлении страхового случая, учитываются по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" и отражаются по строке 170 "Чрезвычайные доходы" формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках".
Доходы, связанные с поступлениями в возмещение причиненных организации убытков (убытков в размере, не покрытом страховым возмещением), относятся к внереализационным доходам (раздел 3 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 32н) и учитываются по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки". К бухгалтерскому учету доходы по возмещению причиненных арендодателю убытков принимаются в суммах, присужденных судом или признанных должником (арендатором). Подобные доходы не носят постоянного характера и не связаны с обычной деятельностью организации, поэтому в бухгалтерской отчетности они отражаются по строке 170 "Чрезвычайные доходы" формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках".
В бухгалтерском учете арендатора соответствующие хозяйственные операции отражаются следующим образом.
В случае если страхователем является арендатор, а выгодоприобретателем - арендодатель:
Д-т 65, К-т 51 - уплачены взносы по страхованию имущества;
Д-т 65, К-т 76 - начислено страховое возмещение;
Д-т 80, К-т 76 - отражена сумма убытков, не покрытых страховым возмещением;
Д-т 76, К-т 65 - убытки зачтены за счет страхового возмещения (отнесены на расчеты с арендодателем);
Д-т 76, К-т 51 - убытки, не покрытые страховым возмещением, возмещены арендодателю.
Следует отметить, что по вопросу об отнесении страховых платежей по имущественному страхованию арендованного имущества на себестоимость существуют различные мнения. Так, в письме Департамента налоговой политики Минфина России от 6.02.98 г. N 04-07-04 разъяснено, что страховые платежи по добровольному страхованию арендованного имущества относятся на себестоимость для целей налогообложения прибыли в пределах 1% (в настоящее время - 2%) от объема реализуемой продукции (работ, услуг) только в случае наличия этого имущества на балансе арендатора. Следовательно, при текущей аренде, когда имущество, переданное в аренду, продолжает учитываться на балансе арендодателя, текущие платежи по страхованию такого имущества арендатору следует относить за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения (по дебету счета 88).
В случае если страхователем и выгодоприобретателем является арендатор:
Д-т 65, К-т 51 - уплачены взносы по страхованию имущества;
Д-т 51, К-т 65 - получено страховое возмещение;
Д-т 65, К-т 76 - отражены убытки (в пределах страхового возмещения);
Д-т 80, К-т 76 - отражены убытки, не покрытые страховым возмещением;
Д-т 76, К-т 51 - перечислены денежные средства арендодателю.
В случае если страхователем является арендодатель, отражение в бухгалтерском учете соответствующих хозяйственных операций производится так же, как в ситуации, когда имущество не было застраховано (страховщик возмещает убытки арендодателю, арендатор возмещает убытки страховщику на основании его регрессного требования):
Д-т 80, К-т 76 - отражена сумма убытков, не покрытых страховым возмещением;
Д-т 76, К-т 51 - денежные средства перечислены страховой организации на основании регрессного требования.
При возмещении причиненных убытков за наличный расчет соответствующие записи производятся по кредиту счета 50 "Касса". Одновременно стоимость утраченного имущества отражается по кредиту забалансового счета 001 "Арендованные основные средства", на котором в соответствии с правилами бухгалтерского учета арендатор учитывает арендованное имущество в оценке, указанной в договоре аренды.
Расходы, связанные с возмещением причиненных организацией убытков, относятся к внереализационным расходам (раздел 3 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н) и учитываются по дебету счета 80 "Прибыли и убытки". К бухгалтерскому учету расходы по возмещению причиненных убытков принимаются в суммах, присужденных судом или признанных арендатором. Подобные расходы являются последствиями чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности и отражаются по строке 180 "Чрезвычайные расходы" формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках".
Пример (цифры условные).
ООО "А" (арендатор) арендовало у ЗАО "Б" (арендодатель) автомобиль стоимостью 100 000 руб. Автомобиль был угнан. По состоянию на момент угона сумма начисленной амортизации по автомобилю согласно данным бухгалтерского учета арендодателя составила 40 000 руб., остаточная стоимость автомобиля - 60 000 руб. Ущерб определен в размере 60 000 руб. (по остаточной стоимости).
Страховая компания возместила ущерб в размере 50 000 руб. ООО "А" возместило ЗАО "Б" сумму ущерба, не покрытую страховой выплатой, - 10 000 руб.
Автомобиль не найден, виновные лица не установлены.
В бухгалтерском учете арендодателя (ЗАО "Б") будут сделаны следующие записи.
Вариант 1 (страхователем является арендодатель):
Д-т 51, К-т 65 - 50 000 руб. - получено страховое возмещение от страховой компании;
Д-т 65, К-т 80 - 50 000 руб. - полученное страховое возмещение отражено в составе внереализационных доходов;
Д-т 76, К-т 80 - 10 000 руб. - начислена сумма ущерба, не покрытая страховой выплатой;
Д-т 51, К-т 76 - 10 000 руб. - перечислено арендатором в возмещение ущерба;
Д-т 47, К-т 01 - 100 000 руб. - списана первоначальная стоимость угнанного автомобиля;
Д-т 02, К-т 47 - 40 000 руб. - списан начисленный по автомобилю к моменту угона износ;
Д-т 80, К-т 47 - 60 000 руб. - отражен убыток от угона автомобиля (в размере остаточной стоимости).
Вариант 2 (страхователем является арендатор, выгодоприобретателем - арендодатель):
Д-т 51, К-т 76 - 50 000 руб. - получено страховое возмещение от страховой компании;
Д-т 76, К-т 80 - 60 000 руб. - в составе внереализационных доходов отражена реальная сумма ущерба;
Д-т 76, К-т 76 - 50 000 руб. - на сумму полученной страховой выплаты уменьшена задолженность арендатора по возмещению ущерба;
Д-т 51, К-т 76 - 10 000 руб. - перечислена арендатором сумма ущерба, не покрытая страховой выплатой;
Д-т 47, К-т 01 - 100 000 руб. - списана первоначальная стоимость угнанного автомобиля;
Д-т 02, К-т 47 - 40 000 руб. - списан начисленный по автомобилю к моменту угона износ;
Д-т 80, К-т 47 - 60 000 руб. - отражен убыток от угона автомобиля (в размере остаточной стоимости).
Вариант 3 (страхователем и выгодоприобретателем является арендатор):
Д-т 51, К-т 76 - 50 000 руб. - получено страховое возмещение от арендатора;
Д-т 76, К-т 80 - 60 000 руб. - в составе внереализационных доходов отражена реальная сумма ущерба;
Д-т 51, К-т 76 - 10 000 руб. - перечислена арендатором сумма ущерба, не покрытая страховой выплатой;
Д-т 47, К-т 01 - 100 000 руб. - списана первоначальная стоимость угнанного автомобиля;
Д-т 02, К-т 47 - 40 000 руб. - списан начисленный по автомобилю к моменту угона износ;
Д-т 80, К-т 47 - 60 000 руб. - отражен убыток от угона автомобиля (в размере остаточной стоимости).
В бухгалтерском учете арендатора (ООО "А") будут сделаны следующие записи:
Вариант 1 (страхователем является арендодатель):
Д-т 80, К-т 76 - 10 000 руб. - сумма ущерба, не покрытая страховой выплатой, включена в состав внереализационных расходов;
Д-т 76, К-т 51 - 10 000 руб. - перечислено арендодателю в возмещение ущерба;
К-т 001 - 60 000 руб. - арендованное имущество списано с забалансового счета.
Вариант 2 (страхователем является арендатор, выгодоприобретателем - арендодатель):
Д-т 65, К-т 76 - 50 000 руб. - начислено страховое возмещение;
Д-т 80, К-т 76 - 10 000 руб. - сумма ущерба, не покрытая страховой выплатой, включена в состав внереализационных расходов;
Д-т 76, К-т 65 - 50 000 руб. - сумма начисленной страховой выплаты отнесена на расчеты с арендатором по возмещению ущерба;
Д-т 76, К-т 51 - 10 000 руб. - перечислено арендодателю в возмещение ущерба.
Вариант 3 (страхователем и выгодоприобретателем является арендатор):
Д-т 51, К-т 65 - 50 000 руб. - получено страховое возмещение от страховой компании;
Д-т 65, К-т 76 - 50 000 руб. - сумма полученной страховой выплаты отнесена на расчеты с арендатором по возмещению ущерба;
Д-т 80, К-т 76 - 10 000 руб. - сумма ущерба, не покрытая страховой выплатой, включена в состав внереализационных расходов;
Д-т 76, К-т 51 - 60 000 руб. - перечислено арендодателю в возмещение ущерба;
К-т 001 - 60 000 руб. - арендованное имущество списано с забалансового счета.
Если застрахованное имущество, по которому страховщиком произведена выплата страхового возмещения, было найдено*, то оно в зависимости от условий договора имущественного страхования может быть либо возвращено арендодателю, который повторно приходует его на балансе, либо право собственности на него может быть передано страховщику. В случае если возвращенное имущество повторно приходуется на балансе арендодателя, вопрос о возврате страховщику выплаченного ранее страхового возмещения полностью или частично решается в зависимости от условий договора имущественного страхования.
В случае когда восстановительная стоимость имущества (с учетом реальной степени износа и его действительного состояния на момент возврата) не соответствует стоимости, по которой оно было повторно оприходовано на баланс, организация имеет право произвести его переоценку в соответствии с установленным действующим законодательством порядком.
