О налогообложении некоммерческих организаций (А.В. Суворов, "Бухгалтерский учет", N 20, октябрь 2000 г.)

О налогообложении некоммерческих организаций

В настоящее время в вопросах налогообложения некоммерческих организаций существует ряд проблем.

В качестве примера можно привести безвозмездную передачу продукции, работ и услуг. Предположим, что благотворительная организация изготавливает какой-то отдельный вид пищевой продукции, часть которой она продает, чтобы окупить затраты, а оставшуюся часть раздает одиноким старикам и бездомным, т. е. осуществляет свою уставную благотворительную деятельность.

Реализация данного вида пищевой продукции за наличный расчет представляет собой розничный товарооборот. Расчеты с покупателями в таких организациях осуществляются с применением контрольно-кассовых машин. Сумма выручки, определенная на основании показания кассовых счетчиков на конец рабочего дня, отражается в бухгалтерском учете записью:

Д-т сч.50 "Касса",

К-т сч.46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Если учет ведется по продажным ценам, возникает необходимость списания реализованной торговой надбавки, для чего ежемесячно составляется специальный расчет. Реализованная торговая надбавка списывается следующим образом:

Д-т сч.46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч.42 "Торговая наценка"

методом "красного сторно".

Эта корректировка позволяет определить выручку от реализации данного вида пищевой продукции.

Благотворительная организация обязана вести учет затрат на производство, для чего используется целая группа счетов: 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 21 "Полуфабрикаты собственного производства" и др.

В данной ситуации мы можем применить следующую группировку учета затрат:

1. Отражение элементов затрат за месяц

Д-т сч.20, 23, 25, 26,

К-т сч.02 "Износ основных средств", 10 "Материалы", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"и др.

2. Списание доли расходов будущих периодов, приходящихся на данный месяц

Д-т сч.20, 23, 25, 26,

К-т сч.31 "Расходы будущих периодов"

3. Резервирование предстоящих расходов и платежей

Д-т сч.20, 23, 25, 26,

К-т сч.89 "Резервы предстоящих расходов и платежей"

4. Суммирование и распределение общехозяйственных расходов между отдельными видами продукции (работ, услуг)

Д-т сч.23,

К-т сч.26 "Общехозяйственные расходы"

Следовательно, благотворительной организации приходится платить налог на прибыль и налог на добавленную стоимость с безвозмездно розданной продукции.

Региональное законодательство также входит в систему нормативных актов. Представительные органы субъектов Российской Федерации могут принять закон только по тем вопросам, которые отнесены к ведению субъекта федерации. При этом региональные законы не должны противоречить федеральным. Например, на уровне области можно ввести дополнительные льготы по налогу на имущество, а по налогу на добавленную стоимость - нельзя. Региональные и местные власти не имеют права устанавливать налоги, дополнительные к тем, которые упомянуты в Законе "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

В условиях постоянных изменений, происходящих в налоговой системе, особое значение приобретает вопрос о действии нормативных актов во времени. Основополагающим в этом вопросе является принцип, закрепленный в ст.57 Конституции Российской Федерации: законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Это означает, что их действие не может быть распространено на время, предшествующее дате вступления закона в силу.

Главным обстоятельством, влияющим на налогообложение некоммерческих организаций, является осуществление или, наоборот, отсутствие предпринимательской деятельности.

Если некоммерческая организация занимается предпринимательской деятельностью, то ее можно обязать заплатить любой налог. Тем не менее, основываясь на практике, из всего перечня налогов следует выделить те, которые платят некоммерческие организации. Налоги делятся на федеральные, региональные (налоги субъектов Российской Федерации) и местные. От того, к какому виду относится налог, зависит, какими нормативными актами он устанавливается, в какой бюджет вносятся платежи, кто имеет право понижать или повышать ставку налога, устанавливать дополнительные льготы и т. д.

Федеральные налоги: налог на добавленную стоимость; налог на прибыль; налог на пользователей автомобильных дорог; налог с владельцев транспортных средств; налог на приобретение автотранспортных средств; транспортный налог; таможенная пошлина; сбор за использование наименований "Россия", "Российская Федерация" и образованных на их основе слов и словосочетаний; государственная пошлина; подоходный налог с физических лиц.

К этому перечню следует добавить взносы в государственные внебюджетные социальные фонды: Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости Российской Федерации, фонды обязательного медицинского страхования.

Налоги субъектов Российской Федерации: налог на имущество предприятий; сбор на нужды образовательных учреждений.

Местные налоги: налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы; земельный налог; налог на рекламу; целевые сборы на содержание милиции; на благоустройство территорий; на нужды образования и др.

Чтобы правильно ответить на вопрос, какие налоги должна платить та или иная некоммерческая организация, надо проанализировать каждый из потенциальных или реальных источников доходов. Дело в том, что структура расходов некоммерческой организации влияет на налогообложение ничуть не меньше, чем структура доходов, однако совершенно иным образом.

Центральное место, с точки зрения налогообложения, в структуре расходов занимает заработная плата сотрудников. На нее и приравненные к ней выплаты (в частности, на вознаграждение по некоторым гражданско-правовым договорам) начисляются взносы в государственные внебюджетные социальные фонды.

К расходам, напрямую влияющим на налогообложение, относятся сверхнормативные суточные при командировках, оплата обучения сотрудников или клиентов и даже благотворительная помощь. Поскольку для доходов, полученных из благотворительных фондов даже совершенно обездоленными людьми, не предусмотрены льготы по подоходному налогу, то фонд обязан удержать налог, если помощь, выделенная, например, беженцу, превышает в совокупности за год 12-кратный размер минимальной заработной платы.

Если некоммерческая организация владеет каким-либо имуществом, может возникнуть необходимость платить "имущественные" налоги. К ним относятся налог на имущество, земельный налог и налог с владельцев транспортных средств. Земельный налог платят немногие: чтобы возникла такая обязанность, надо иметь в собственности или в безвозмездном пользовании земельный участок. Налог с владельцев транспортных средств необременителен и прост в исчислении. Плательщиками налога на имущество являются все организации, в том числе некоммерческие.

Пример. Некоммерческая организация приобрела в собственность помещение, стоимость которого составила 600 тыс. руб. (в том числе НДС - 100 тыс.руб.). За регистрацию прав на недвижимое имущество был уплачен сбор в размере 800 руб. регистрирующим органам.

Операции по приобретению помещения некоммерческой организацией будут отражаться следующими записями:

Д-т сч.08 "Капитальные вложения",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

600000 руб.

получен счет на уплату стоимости помещения;

Д-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

100000 руб.

учтена сумма НДС в стоимости приобретенного помещения;

Д-т сч.08 "Капитальные вложения",

К-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

800 руб.

получен счет за регистрацию прав на недвижимое имущество;

Д-т сч.01 "Основные средства",

К-т сч.08 "Капитальные вложения"

600800 руб. (600000 + 800)

данное помещение введено в эксплуатацию;

Д-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч.51 "Расчетный счет"

600000 руб.

оплачен счет организации, продавшей помещение;

Д-т сч.68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС",

К-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

100000 руб.

принято к зачету по НДС, уплаченному в составе платы за помещение;

Д-т сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч.51 "Расчетный счет"

800 руб.

оплачен счет за регистрацию прав на помещение.

А.В. Суворов,

Московская государственная технологическая академия