Обзор ошибок, допускаемых при создании и в первые месяцы работы вновь созданных предприятий (Л.П.Борисов, "Консультант бухгалтера", N 2, февраль 2001 г.)

Обзор ошибок, допускаемых при создании
и в первые месяцы работы вновь созданных предприятий

При анализе ошибок, допускаемых при создании предприятий, можно проводить различные обобщения. Их "типичность" и повторяемость дает основания для некоторых выводов, которые важны любому практикующему бухгалтеру.

Начнем с "самого начала" - ошибки (организационные, учетные, налоговые), допускаемые при регистрации и в первые месяцы функционирования практически любого предприятия.

Примечание.

В связи с принятием нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, переход к применению которого в соответствии с пунктом 2 приказа Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению" будет осуществляться в течение 2001 года, проводки приведены как по старому действующему Плану счетов, так и в соответствии с новой корреспонденцией.

Ситуация 1.
Включение в состав затрат расходов, оплаченных до государственной
регистрации предприятия

Любое юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации (пункт 2 статьи 51 ГК РФ). Именно с момента государственной регистрации оно осуществляет права и несет обязанности (в частности, оплачивает услуги по подготовке и регистрации учредительных документов, заказывает изготовление печати, проводит оплату услуг нотариуса при заверении подписей должностных лиц в карточке образцов подписей, представляемой в кредитное учреждение (банк) и т.п.). Как налогоплательщик, юридическое лицо относит вышеперечисленные расходы на себестоимость продукции, уменьшая тем самым налогооблагаемую прибыль.

Но если вышеуказанные платежи производятся одним из учредителей до даты государственной регистрации юридического лица (например, будущим директором с оформлением впоследствии авансового отчета), они не могут быть отнесены к расходам конкретного юридического лица из-за того, что в момент оплаты само юридическое лицо еще не существовало. Соответственно, включение подобных расходов в себестоимость продукции является неправомерным.

Руководителям вновь создаваемых организаций, с целью включения в себестоимость объективно возникающих расходов организационного характера, можно посоветовать производить оплату услуг сторонних организаций по дате не ранее, чем дата официальной регистрации предприятия.

В этом случае все такого рода расходы могут быть отнесены на себестоимость продукции, а НДС принят к зачету.

До издания нового Плана счетов эти операции отражались проводками:

дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" кредит счета 51 "Расчетный счет" или кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - отражена величина расходов по регистрации предприятия, оплаченных безналичным путем или через подотчетное лицо;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" кредит счета 51 (71) - отражен уплаченный НДС.

Для обобщения информации о расходах для нужд управления предприятием, не связанных непосредственно с производственным процессом, в частности, расходов по оплате информационных, консультационных и аналогичных услуг предназначен счет 26 "Общехозяйственные расходы".

Для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в валюте РФ (рублях) на расчетном счете организации, открытом в кредитных учреждениях (банках), предназначен счет 51 "Расчетный счет".

Расчеты с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы, отражаются на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Обобщенная информация об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также по работам и услугам, отражается на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Таким образом, бухгалтерские счета, используемые для отражения расходов по регистрации организаций, с принятием нового Плана счетов не изменили своего названия и назначения. Поэтому организационные расходы, оплаченные после государственной регистрации предприятия, при отсутствии в учредительных документах указания по признанию их в качестве организационных расходов, должны быть отражены проводками:

дебет счета 26 кредит счета 51(71) - отражена величина расходов по регистрации предприятия, оплаченных безналичным путем или через подотчетное лицо;

дебет счета 19 кредит счета 51 (71) - отражен уплаченный НДС.

Что же делать учредителям в ситуации, если организационные расходы при создании организации составляют значительные суммы для возможности их возмещения (в частности, подотчетным лицам)?

С изданием нового Плана счетов обобщение информации о наличии и движении нематериальных активов организации ведется на счете 04 "Нематериальные активы", причем принятие к бухгалтерскому учету нематериальных активов возможно при наличии проводки дебет счета 04 и кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". На счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" открывается субсчет "Приобретение нематериальных активов", где по каждому приобретенному объекту нематериальных активов отражаются затраты, связанные с его приобретением.

Поэтому расходы, связанные с образованием юридического лица (если они, согласно пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. N 91н, признаны в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации) относятся к нематериальным активам.

В бухгалтерском учете эти расходы отражаются следующими бухгалтерскими записями:

дебет счета 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов" кредит счета 71 - отражены понесенные расходы по созданию предприятия до его государственной регистрации;

дебет счета 19 кредит счета 71 - отражен НДС, относящийся к расходам по созданию предприятия до его государственной регистрации;

дебет счета 04 кредит счета 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов" - расходы по созданию предприятия и его государственной регистрации (вместе с относящимся к ним НДС) приняты к учету в качестве организационных расходов организации в составе нематериальных активов.

Заметим при этом, что, несмотря на возможное наличие счета-фактуры, уплаченный НДС по организационным расходам не может быть принят в качестве налогового вычета, уменьшающего общую сумму НДС в соответствующем налоговом периоде. Вычетам в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 171 НК РФ подлежат суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности и иных аналогичных операций. Принятие к учету в составе нематериальных активов организационных расходов непосредственно не связано с производственной деятельностью предприятия (а только дает возможность регистрации юридического лица в качестве экономического субъекта), поэтому относящийся к этим расходам НДС увеличивает стоимость организационных расходов, а не относится на себестоимость продукции (работ, услуг).

Ситуация 2.
Утрата или неправильное оформление учредительных документов при
привлечении для их регистрации сторонних организаций

Очень часто первичная регистрация учредительных документов хозяйственных обществ и индивидуальных предпринимателей осуществляется за плату сторонними юридическими организациями. Преимуществ такой регистрации достаточно много. Это, прежде всего, оперативность в подготовке необходимого комплекта документов. Есть и недостаток - юридические организации, занимающиеся оказанием услуг по регистрации, обычно предлагают типовой комплект документов. При этом могут быть допущены ошибки, которые заказчик обнаружит уже после официальной государственной регистрации.

Поэтому, перед подписанием учредительных документов до подачи их на регистрацию, необходимо лично проверить и заверить подписью правильность всех указанных в них сведений. Ответственность (в случае обнаружения ошибок) в полной мере будет нести вновь созданное юридическое лицо (а не регистратор, допустивший неточность, не обнаруженную вовремя заказчиком).

Кроме того, если налогоплательщик добровольно передал бухгалтерские документы для правового анализа в юридическую консультацию, а впоследствии эти документы были похищены, то ответственность за сохранность переданных документов в полной мере возлагается на налогоплательщиков (данное разъяснение содержится в письме Департамента налоговой политики Минфина РФ от 18 марта 1999 года N 04-02-05/6).

Ситуация 3.
Отсутствие в составе уставных видов деятельности тех, которые подлежат
лицензированию

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 25 сентября 1998 г. N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" осуществление определенных (лицензируемых) видов деятельности возможно только при наличии специального разрешения, именуемого лицензией. К лицензируемым относятся те виды деятельности, осуществление которых без лицензии может повлечь нанесение ущерба правам, законным интересам, нравственности и здоровью граждан, обороне страны и безопасности государства. Перечень лицензируемых видов деятельности является единым на территории РФ. Вид деятельности, на осуществление которого получена лицензия, может осуществляться только получившим лицензию юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем. Соответственно лицензия выдается на каждый лицензируемый вид деятельности.

Лицензирующие органы обычно требуют, чтобы в учредительных документах в разделе "Виды осуществляемой деятельности" содержалась формулировка того вида деятельности, лицензию на который соискатель планирует получить. Во избежание внесения изменений и дополнений в учредительные документы следует изучить статью III Федерального закона N 158-ФЗ и постановление Правительства РФ от 11 апреля 2000 года N 326 "О лицензировании отдельных видов деятельности" и внести в учредительные документы точную формулировку тех видов деятельности, которые подлежат лицензированию и будут осуществляться предприятием.

За рассмотрение лицензирующим органом заявления с соискателя лицензии взимается плата, максимальный размер которой не может превышать 3 МРОТ (пункт 2 статьи 10 Федерального закона N 158-ФЗ), а за выдачу лицензии взимается лицензионный сбор, максимальный размер которого не может превышать 10 МРОТ (статья 15 Федерального закона N 158-ФЗ).

Срок действия лицензии не может быть менее трех лет (статья 8 Федерального закона N 158-ФЗ), причем выдача лицензии на срок менее, чем три года допускается только по заявлению соискателя лицензии.

Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 84 НК РФ организация, получившая разрешение заниматься лицензируемыми видами деятельности, обязана уведомить об этом налоговый орган, в котором она состоит на учете, в десятидневный срок с момента регистрации изменений в учредительных документах.

Ситуация 4.
Включение в состав расходов стоимости изготовления визитных карточек

Стоимость изготовления визитных карточек не содержится в Положении о составе затрат в качестве расходов, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).

Неправомерность отнесения стоимости изготовленных "именных" визитных карточек (с именами и должностями руководителей предприятия) на себестоимость продукции (работ, услуг) дополнительно разъяснена в письме Госналогслужбы РФ от 16 сентября 1997 года N 02-4-07/8. В нем указано, что изготовление визитных карточек не относится к затратам, включаемым в себестоимость продукции (работ, услуг) как затрат, связанных с производством и реализацией продукции. Они имеют несколько иную, не явно "производственную" направленность.

Изготовление же типографским способом иной рекламной продукции (календарей, этикеток, открыток, буклетов различных форм и размеров, в том числе в формате и размерах визитных карточек с указанием наименования предприятия, производимой продукции, контактных телефонов и прочих реквизитов) является расходами рекламного характера и может быть отнесено на себестоимость продукции (работ, услуг). Заметим при этом, что для целей налогообложения рекламные расходы принимаются в пределах установленных нормативов, утвержденных приказом Минфина РФ от 15 марта 2000 года N 26н "О нормах и нормативах на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными учреждениями, регулирующих размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядке их применения". Данный приказ Минфина РФ N 26н зарегистрирован в Минюсте РФ 11 апреля 2000 года под N 2192 и с 1 апреля 2000 года заменил ранее действовавшие нормы, доведенные письмом Минфина РФ от 29 апреля 1994 года N 56.

Ситуация 5.
Отсутствие проводки по формированию уставного (складочного) капитала

Бухгалтерский аспект факта регистрации юридического лица заключается в выполнении проводок по формированию уставного капитала (складочного) капитала предприятия. По ранее действовавшему Плану счетов сальдо по счету 85 "Уставный капитал" всегда должно было соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах предприятия.

После государственной регистрации предприятия уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, в соответствии с прежним Планом счетов отражался проводкой:

дебет счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал кредит счета 85 - отражена задолженность учредителей (участников, акционеров) по взносам (вкладам) в уставный капитал.

Фактическое внесение средств в уставный капитал (погашение задолженности учредителей) отражалось проводками:

дебет счета 01 "Основные средства" или дебет счета 10 "Материалы", или дебет счета 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", или дебет счета 41 "Товары", или дебет счета 50 "Касса", или дебет счета 51 кредит счета 75, субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" - отражен вклад учредителей в уставный (складочный) капитал в виде основных средств, материалов, МБП, товаров, денежных средств и иных ценностей.

Таким образом, проводка по отражению задолженности учредителей (участников, акционеров) по вкладам в уставный (складочный) капитал была первой проводкой вновь созданного предприятия. Сальдо счета 85 оставалось неизменным на протяжении всего времени существования предприятия (за исключением случаев его изменения по решению участников при соблюдении соответствующей процедуры регистрации).

С принятием нового Плана счетов общий подход к формированию уставного (складочного) капитала и отражению его величины, зафиксированной в учредительных документах, в балансе не изменился.

Вновь создаваемые организаций, которые уже с 2001 года будут осуществлять ведение учета в соответствии с новой корреспонденцией счетов, должны выполнить следующую проводку:

дебет счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" кредит счета 80 "Уставный капитал" - отражена величина уставного (складочного) капитала после государственной регистрации организации в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами.

Фактическое поступление вкладов учредителей отражается по кредиту счета 75, субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" в корреспонденции со счетами по учету денежных средств и иных ценностей.

Предприятия, созданные до 1 января 2001 года и отразившие формирование уставного (складочного) капитала по ранее действовавшей корреспонденции счетов по кредиту счета 85, в течение 2001 года по мере готовности должны осуществить переход на новый План счетов.

Для этого необходимо закрыть ранее применявшийся для учета уставного (складочного) капитала счет 85 и перенести его сальдо на счет 80 проводкой:

дебет счета 85 "Уставный капитал" по ранее применявшемуся Плану счетов кредит счета 80 "Уставный капитал" по новому Плану счетов - отражен размер уставного капитала в связи с переходом на новый План счетов.

Ситуация 6.
Непредставление сведений о вознаграждении, выплаченном индивидуальным
предпринимателям, нотариусам, частным юристам

Распространенной ошибкой вновь создаваемых предприятий является непредставление сведений о вознаграждениях, выплаченных зарегистрированным в установленном порядке предпринимателям (за изготовление печатей), нотариусу (за заверение подписей на учредительном договоре или карточке образцов подписей в кредитном учреждении), частнопрактикующему юристу, зарегистрированному в установленном порядке (за юридические услуги).

Эта ошибка связана с тем, что выплачиваемые суммы не воспринимаются бухгалтером как вознаграждение (доход физического лица), а класс