Когда платить дивиденды? (В.М. Фокин, "Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 24, декабрь 2000 г.)

Когда платить дивиденды?

Заканчивается финансовый год. Многие организации принимают решение о выплате дивидендов своим акционерам. При принятии таких решений необходимо учитывать те изменения, которые произойдут в связи со вступлением в силу с 1 января 2001 г. части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Рассмотрим ситуацию на конкретном примере. Акционерное общество решило по итогам I полугодия 2000 г. выплатить дивиденды своим акционерам. Здесь возможны два варианта:

1) выплата дивидендов будет осуществлена до конца 2000 г.;

2) выплата дивидендов начнется с 1 января 2001 г.

В соответствии со ст.2 Закона РФ от 7 декабря 1991 г. N 1998-I "О подоходном налоге с физических лиц" датой получения дохода в календарном году является дата выплаты дохода (включая авансовые выплаты) физическому лицу, либо дата перечисления дохода физическому лицу, либо дата передачи физическому лицу дохода в натуральной форме.

В соответствии со ст.223 НК РФ (вступит в действие 1 января 2001 г.) дата фактического получения дохода определяется как день:

1) выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме;

2) передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме;

3) уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным средствам, приобретения товаров (работ, услуг), приобретения ценных бумаг - при получении доходов в виде материальной выгоды.

Таким образом, как по действующему Закону о подоходном налоге, так и согласно части второй НК РФ доход у физического лица возникает в момент фактического получения дохода.

Налоговый период и по подоходному налогу, и по налогу с доходов физических лиц установлен как календарный год. Соответственно налоговые ставки будут применяться в зависимости от того, в каком налоговом периоде физическое лицо получило доход в виде дивидендов. Если доход будет выплачен в 2000 г., то налоговые ставки будут определяться по ст.6 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц": 12% (при облагаемом совокупном доходе до 50 000 руб.), 6000 руб. + 20% суммы, превышающей 50 000 руб. (от 50 001 руб. до 150 000 руб.), 26 000 руб. + 30% суммы, превышающей 150 000 руб. (от 150 001 руб.). Если же выплата будет осуществлена после 1 января 2001 г., то налоговая ставка будет определяться уже в соответствии со ст.224 НК РФ и составит 30%.

Порядок удержания налога остается прежним: налог удерживает и уплачивает организация, выплатившая доход физическому лицу. Удержание и уплата осуществляются за счет средств, выплачиваемых этому физическому лицу (ст.20 Закона РФ N 1998-I и ст.224 НК РФ).

Как уже указывалось, под выплатой дохода следует понимать выдачу наличных денежных средств, перечисление на счет физического лица либо передачу дохода в натуральной форме. К какому периоду относятся выплачиваемые дивиденды, в целях налогообложения значения не имеет, важна дата получения физическим лицом дохода.

Таким образом применяемые налоговые ставки будут следующими:

при выплате дивидендов с 18 декабря 2000 г. - 12% (20%, 30%) (по выплатам, которые будут осуществлены до 1 января 2001 г.);

при выплате дивидендов с 1 января 2001 г. - 30%.

Хотелось бы обратить внимание на положения п.2 ст.214 НК РФ, которые существенным образом влияют на порядок налогообложения физических лиц по получаемым ими дивидендам.

В соответствии с п.1 ст.214 НК РФ в случае, когда источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация или действующее в Российской Федерации постоянное представительство иностранной организации, данные организация или постоянное представительство определяют сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке 30% с учетом положений пункта 2 данной статьи.

В пункте 2 ст.214 НК РФ установлено следующее: "Сумма уплаченного распределяющей доход организацией налога на доход организаций, относящаяся к части прибыли, распределяемой в виде дивидендов в пользу налогоплательщика, который в соответствии со статьей 11 настоящего Кодекса является налоговым резидентом Российской Федерации, подлежит зачету (выделено автором. - В.Ф.) в счет исполнения обязательств по уплате налога налогоплательщиком - получателем дивидендов. В случае если сумма уплаченного распределяющей доход организацией налога на доход организаций, относящаяся к части дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика в виде дивидендов, превышает причитающуюся с последнего сумму налога на доход в виде дивидендов, возмещение из бюджета не производится".

На настоящий момент какие-либо официальные комментарии данной нормы отсутствуют, поэтому излагаем собственное понимание ее смысла. По мнению автора, законодатель в п.2 ст.214 НК РФ предусмотрел новый вид льготы по налогу с доходов физических лиц. Эта льгота означает, что если организация распределила дивиденды из чистой прибыли (т.е. после уплаты всех налогов), то сумма налога на прибыль (налога с доходов организаций), которая приходится на сумму выплаченного дивиденда, может быть зачтена физическим лицом - акционером в счет уплаты налога с доходов.

Величина подобной льготы может быть вычислена обратным методом.

Пример. Акционерное общество объявило о выплате дивидендов своим акционерам в размере 100 руб. по каждой акции. Выплата производится из чистой прибыли общества.

Сумма налога с доходов физических лиц, который должен быть удержан, равна 30 руб. (100 руб. х 30%).

Известно, что суммарная ставка налога на прибыль (налога на доход организаций) составляет 30% (ставка может различаться в зависимости от региона).

Вычислим долю налога на прибыль, приходящуюся на 100 руб. чистой прибыли:

70% - 100 руб.;

30% - Х руб.

Х = 100 руб. х 30% : 70% = 42,86 руб.

Таким образом, величина льготы составила 42,86 руб. Эта сумма может быть зачтена в счет уплаты налога на доходы физических лиц.

Однако, как видно, величина льготы превышает сумму налогового обязательства физического лица по дивидендам (30 руб.). В этом случае, как указывается в п.2 ст.214 НК РФ, разница (12,86 руб.) из бюджета не возмещается.

Следовательно, с учетом положений п.2 ст.214 НК РФ фактическая величина налога с дивидендов равна нулю.

Думается, что подобное превышение льготы при существующей величине ставки налога на прибыль будет иметь место в большинстве случаев, положительная разница образуется только в том случае, если ставка налога на прибыль (налога на доход организаций) опустится ниже 23,08%.

В.М. Фокин,

аудиторско-консультационная фирма "ФБК"

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", N 24, декабрь 2000 г.