О статусе разъяснений МНС России
В процессе хозяйственной деятельности многие предприятия сталкиваются с ситуацией, когда некоторые нормы налогового законодательства и порядок их применения вызывают определенные трудности. В результате велика вероятность того, что налогоплательщик неправильно применит те или иные нормы законодательства о налогах и сборах. В итоге налогоплательщик может совершить налоговое правонарушение.
Разъяснения налоговых органов и других уполномоченных государственных органов по вопросам применения законодательства о налогах и сборах способствуют уяснению налогоплательщиками требований налогового законодательства и могут являться обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.
Каким образом предприятию получить подобное разъяснение и в каких случаях наличие разъяснения исключает вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения - этим вопросам посвящена настоящая статья.
Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность (ст. 106 НК РФ).
В соответствии с приведенным определением одним из квалифицирующих признаков налогового правонарушения является наличие вины лица, совершившего правонарушение.
В связи с этим Налоговым кодексом РФ прямо предусмотрено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в совершении налогового правонарушения (ст.109 НК РФ).
В статье 111 НК РФ приведен исчерпывающий перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения. Среди них в подп.3 п.1 этой статьи названо выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов).
В результате при наличии одного из обстоятельств, указанных в ст.111 НК РФ, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.
Итак, что необходимо предпринять налогоплательщику в случае возникновения у него вопроса о порядке применения норм налогового законодательства?
Следует обратить внимание на следующие статьи Налогового кодекса РФ.
В соответствии с подп.2 п.1 ст.21 НК РФ налогоплательщик имеет право получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Налоговые органы в свою очередь обязаны проводить разъяснительную работу по применению законодательства о налогах и сборах, а также о принятых в соответствии с ним нормативно-правовых актах, бесплатно информировать налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, давать разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов (подп.4 п.1 ст.32 НК РФ).
В целях упорядочения работы налоговых органов по предоставлению налогоплательщикам информации и разъяснений по вопросам налогов и сборов Приказом МНС России от 05.05.99 N ГБ-3-15/120 утверждено Положение об информировании налогоплательщиков по вопросам налогов и сборов.
Согласно п.3.1 указанного Положения налогоплательщик или его уполномоченный представитель имеет право обратиться в налоговый орган с письменным запросом по вопросам применения им законодательства о налогах и сборах и порядке исчисления и уплаты налогов и сборов.
В письменном запросе должна содержаться подробная информация о его предмете. К запросу должны прилагаться все имеющиеся у налогоплательщика документы, относящиеся к запросу, а также материалы, позволяющие идентифицировать предмет запроса (п.3.3 Положения).
Письменный запрос должен быть подписан физическим лицом, руководителем или иным уполномоченным лицом организации с указанием фамилии, имени, отчества и содержать данные соответственно о месте жительства физического лица или месте нахождения организации. Письменный запрос, не отвечающий указанным требованиям, не рассматривается.
В соответствии с п.3.6 Положения запрос подлежит рассмотрению не позднее чем в месячный срок со дня его получения. При этом ответы на письменные запросы налогоплательщиков или их уполномоченных представителей даются бесплатно.
Ответ на запрос дается в письменном виде. В качестве письменного ответа рассматриваются также телефонограммы и иные сообщения, передаваемые с использованием подобных видов связи (п.3.7 Положения).
Следует обратить внимание, что подобным разъяснением МНС России может воспользоваться только лицо, которому это разъяснение было адресовано, и именно для него наличие письменного разъяснения МНС России по конкретной ситуации является обстоятельством, исключающим ответственность за совершение налогового правонарушения.
Отметим, что Приказом МНС России от 20.12.99 N АП-3-18/404 должностным лицам МНС России запрещено давать разъяснения по вопросам, связанным с уплатой налогов при непоступлении денежных средств, списанных с расчетных счетов налогоплательщиков, на соответствующие бюджетные счета, без рассмотрения их специально созданной для этого комиссией.
Далее ответим на вопрос: какие органы уполномочены давать разъяснения налогоплательщикам по вопросам налогов и сборов?
Согласно подп.3 п.1 ст.111 НК РФ разъяснения налогоплательщику по вопросам применения законодательства о налогах и сборах обязаны давать налоговые органы или другие уполномоченные государственные органы.
В соответствии с п.35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" к разъяснениям, о которых упоминает подп.3 п.1 ст.111 НК РФ, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц.
В соответствии со ст.30 НК РФ налоговыми органами в Российской Федерации являются Министерство РФ по налогам и сборам и его подразделения в РФ. В случаях, предусмотренных НК РФ, полномочиями налоговых органов обладают таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов.
Статья 34 НК РФ устанавливает полномочия таможенных органов и обязанности их должностных лиц в области налогообложения и сборов. При этом таможенные органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов и сборов при перемещении товаров через таможенную границу РФ в соответствии с таможенным законодательством РФ, НК РФ, иными федеральными законами о налогах и сборах, а также иными федеральными законами.
Таким образом, таможенные органы вправе давать разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства о налогах и сборах в рамках установленных Налоговым кодексом РФ полномочий.
В соответствии со ст.34.1 НК РФ в случаях, когда законодательством о налогах и сборах на органы государственных внебюджетных фондов возложены обязанности по налоговому контролю, эти органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов, предусмотренные НК РФ.
Однако следует отметить, что фактически государственные внебюджетные фонды с введением в действие части второй НК РФ лишены возможности налогового контроля.
В соответствии со ст.9 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации" контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты единого социального налога осуществляют налоговые органы.
Поэтому органы государственных внебюджетных фондов фактически не вправе давать разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.
Ввиду сложившейся ситуации Минфин России подготовил и внес в Правительство РФ законопроект о внесении изменений и дополнений в часть первую НК РФ в части исключения полномочий органов государственных внебюджетных фондов по налоговому контролю из текста НК РФ.
Вопрос относительно того, исключается ли вина налогоплательщика, если он выполнял письменные разъяснения Минфина России, является на сегодняшний день спорным.
Существует распространенное мнение о том, что Министерство финансов РФ также обладает полномочиями по разъяснению налогоплательщикам законодательства по вопросам налогов и сборов, так как это соответствует его статусу и полномочиям, закрепленным в законодательных актах о налогах и сборах. Следовательно, налогоплательщики, получившие подобные разъяснения, освобождаются от ответственности за совершение налогового правонарушения (см. также статью В. В. Токмакова "О статусе разъясняющих писем Минфина России", опубликованную в журнале "Главбух", 1999, N 11).
Однако следует отметить следующее.
Статус Минфина России определен п.1 Положения о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 06.03.98 N 273, в соответствии с которым Минфин России является
