Вопрос: Организация занимается ремонтом судов. В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 части второй НК РФ работы по ремонту судов освобождены от НДС. Просим разъяснить, как следует поступить в том случае, когда работы по ремонту начаты в 2000 году, в этом же году получена частичная предоплата, а сданы работы в январе 2001 года? Как быть, когда работы сданы в 2000 году, а их оплата произведена только в 2001 году? Организация использует кассовый метод определения выручки от реализации работ ("Консультант бухгалтера", N 4, апрель 2001 г.)

Организация занимается ремонтом судов. В соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 части второй НК РФ работы по ремонту судов освобождены от НДС.

Просим разъяснить, как следует поступить в том случае, когда работы по ремонту начаты в 2000 году, в этом же году получена частичная предоплата, а сданы работы в январе 2001 года?

Как быть, когда работы сданы в 2000 году, а их оплата произведена только в 2001 году?

Организация использует кассовый метод определения выручки от реализации работ.

Исчерпывающий ответ на этот вопрос можно найти в пункте 31 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй НК РФ, утвержденные приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447 (далее - Методические рекомендации по НДС), которым, в частности, разъяснено следующее:

"В случае введения согласно статье 149 НК РФ с 1 января 2001 года налогового освобождения по товарам (работам, услугам), не предусмотренного ранее статьей 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" (от 6 декабря 1991 г. N 1992-1), применяется следующий порядок налогообложения:

- по товарам (работам, услугам), отгруженным по 31 декабря 2000 года включительно, счета-фактуры выставляются с НДС. В случае, если оплата поступила после 1 января 2001 года, по этим товарам (работам, услугам) сумма налога подлежит перечислению в бюджет в установленном порядке;

- по товарам (работам, услугам), оплаченным полностью, но не отгруженным до 31 декабря 2000 года включительно, счета-фактуры выставляются начиная с 1 января 2001 года покупателям без НДС, в том случае, если с покупателем произведен соответствующий перерасчет, предусматривающий возврат сумм налога, полученного при поступлении предоплаты и включенного в декларацию продавцом при получении от покупателя этой предоплаты. По итогам указанных перерасчетов с покупателем производятся в установленном порядке перерасчеты с бюджетом.

Таким образом, схема расчетов с бюджетом должна быть следующей:

если отгрузка (приемка) работ произведена до 31 декабря, то независимо от выбранного организацией метода определения выручки от реализации и сроков поступления оплаты, налог должен быть уплачен со всей суммы стоимости сданных работ.

Пример N 1

В ноябре 2000 года получен аванс в сумме 1 200 руб., работы общей стоимостью 2 400 руб. (с учетом НДС) сданы в декабре 2000 года. В окончательный расчет в январе 2001 года поступило 1 200 руб. В бухгалтерском учете следует сделать проводки:

в ноябре:

дебет счета 51 "Расчетный счет" кредит счета 64 "Расчеты по авансам полученным" - 1200 руб.- на сумму полученного аванса;

дебет счета 64 кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 200 руб. - на сумму НДС по сумме аванса (порядок установлен пунктом 7 приказа Минфина РФ от 12 ноября 1996 года N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами");

в декабре:

дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" - 2 400 руб.;

дебет счета 46 кредит счета 68 - 200 руб.;

дебет счета 46 кредит счета 76 - 200 руб. - в части сумм НДС по неоплаченным работам;

дебет счета 64 кредит счета 76 (сторно) - 200 руб.;

дебет счета 64 кредит счета 62 - 1 200 руб.;

в январе:

дебет счета 51 кредит счета 62 - 1 200 руб.;

дебет счета 76 кредит счета 68 - 200 руб.;

дебет счета 68 кредит счета 51 - 400 руб. - перечислен в бюджет НДС.

Если вся оплата произведена в 2001 году НДС будет исчислен так, как если бы она осуществлялась до 31 декабря 2000 года. Разумеется, проводки, связанные с учетом поступивших авансов и определения НДС по этим суммам будут отсутствовать.

Пример N 2

Условия примера те же за исключением одного - даты отгрузки - 12 января 2001 года. Разумеется, договорная цена работ, отражаемая по дебету счета 62 и кредиту счета 46 будет меньше на сумму НДС - 2 000 руб.

В этом случае схема бухгалтерских проводок будет следующей:

в ноябре:

дебет счета 51 кредит счета 64 - 1 200 руб. - на сумму полученного аванса;

дебет счета 64 кредит счета 76 - 200 руб. на сумму НДС по сумме аванса;

в январе:

дебет счета 62 кредит счета 46 - 2 000 руб.;

дебет счета 64 кредит счета 76 (сторно) - 200 руб.;

дебет счета 51 кредит счета 62 - 1 200 руб. - на сумму денежных средств, полученных в окончательный расчет;

дебет счета 64 кредит счета 62 - 1 200 руб. - на сумму зачтенного аванса.

Нетрудно убедиться, что при этом образуется кредитовое сальдо по счету 62, которое необходимо вернуть покупателю или зачесть в счет будущих расчетов в том случае, когда хозяйственные отношения являются долговременными.

В первом случае это будет отражено проводкой:

дебет счета 62 кредит счета 51;

во втором:

дебет счета 62 кредит счета 64.

Как можно заключить из приведенной цитаты Методических рекомендаций по НДС условие перерасчетов с покупателем является обязательным для уменьшения задолженности перед бюджетом и корректировки данных налоговой декларации.

Считаем необходимым сделать еще два замечания:

- в том случае, когда сдача работ осуществляется в 2001 году, не имеет значения, когда работы были произведены, так как для целей налогообложения имеет значение факт реализации, а не факт осуществления работ. В данном случае этой датой следует считать дату отгрузки. В подтверждение данного мнения можно снова сослаться на пункт 31 Методических рекомендаций по НДС или учесть, что факт предварительной оплаты еще не означает, что работы будут выполнены и реализованы;

- если стоимость выполненных работ освобождается от НДС и производятся перерасчеты с покупателем и бюджетом, организация - производитель работ теряет право на налоговые вычеты по стоимости материально-производственных запасов, использованных при выполнении работ, освобожденных от НДС.

В этом случае суммы НДС следует отнести на себестоимость выполненных работ:

дебет счета 20 "Основное производство" кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Если же суммы налога уже предъявлены к вычету (зачету), то их следует восстановить в учете:

дебет счета 19 кредит счета 68

и

дебет счета 20 кредит счета 19.

1 апреля 2001 г.

"Консультант бухгалтера", N 4, апрель 2001 г.