Исчисление и уплата налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения (Т. Орлова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 24, июнь 2001 г.)

Исчисление и уплата налога с имущества,
переходящего в порядке наследования или дарения

Право наследования или дарения имущества, находящегося в собственности граждан, гарантируется Конституцией Российской Федерации.

Налогообложение имущества, переходящего по наследству или договору дарения, регулируется Законом Российской Федерации от 12.12.91 г. N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" (с последующими изменениями и дополнениями) и инструкцией Госналогслужбы России от 30.05.95 г. N 32 "О порядке исчисления и уплаты налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения".

Налогоплательщиками являются физические лица, которые принимают в свою собственность имущество, переходящее к ним в порядке наследования или дарения. Под физическими лицами - получателями такого имущества в данном случае подразумеваются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства, которые становятся собственниками имущества, переходящего к ним в порядке наследования или дарения на территории Российской Федерации. Налог взыскивается с этих лиц независимо от того, проживают они на территории Российской Федерации или за ее пределами.

При наследовании имущества, находящегося за пределами Российской Федерации, налог на территории Российской Федерации не уплачивается.

Объектами налогообложения, предусмотренными указанным Законом, являются жилые дома, квартиры, дачи, садовые домики в садоводческих товариществах, автомобили, мотоциклы, моторные лодки, катера, яхты, другие транспортные средства, предметы антиквариата и искусства, ювелирные изделия, бытовые изделия из драгоценных металлов и драгоценных камней и лом таких изделий, паенакопления в жилищно-строительных, гаражно-строительных и дачно-строительных кооперативах, суммы, находящиеся во вкладах в учреждениях банков и других кредитных учреждениях, средства на именных приватизационных счетах физических лиц, земельные участки, стоимость имущественных и земельных долей (паев), валютные ценности и ценные бумаги в их стоимостном выражении.

Все имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, условно можно разделить на две группы:

имущество, которое регистрируется в различных государственных и финансовых органах и подлежит безусловному обложению налогом при передаче в качестве наследства или дарения (квартира, машина, земля, вклад в банке и т.п.);

имущество, не подлежащее государственной регистрации (например, бытовые изделия из драгоценных металлов).

Предметы наследства или дарения, относящиеся ко второй группе, облагаются налогом только в том случае, если они упоминаются в тексте свидетельства о праве на наследство или в договоре дарения.

При наследовании физическим лицом имущества налог исчисляется от стоимости (оценки) наследуемого имущества на день открытия наследства, даже если стоимость этого имущества в момент выдачи свидетельства иная, чем при оценке на день открытия наследства.

При получении физическим лицом имущества в дар налог исчисляется со стоимости имущества, указанной сторонами - участниками сделки, но не ниже оценки, произведенной соответствующими органами.

Стоимость транспортных средств определяется судебно-экспертными учреждениями органов юстиции или организациями, связанными с техническим обслуживанием и продажей транспортных средств. Стоимость жилого дома, квартиры, дачи и иных строений, помещений, сооружений устанавливают органы технической инвентаризации, а в местностях, где инвентаризация указанными органами не проведена - органы местного самоуправления или страховые организации. Цена земли определяется комитетами по земельным ресурсам и землеустройству. Оценку другого имущества (предметов антиквариата) проводят эксперты (специалисты-оценщики).

Взимание налога предусматривается не со всей стоимости имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, а за вычетом необлагаемого минимума.

Законом установлено, что налог взимается в случаях, если общая стоимость переходящего в собственность физического лица имущества на день открытия наследства или на дату удостоверения договора дарения превышает соответственно 850-кратный и 80-кратный установленный законом размер минимальной месячной оплаты труда. Например, при действующей на 1 января 2001 г. минимальной месячной оплате труда 100 руб. стоимость наследуемого имущества, с которой начинается уплата налога, составляет 85 000 руб., а сумма даримого имущества - 8000 руб. При изменении размера минимальной месячной оплаты труда меняется и размер необлагаемого минимума.

Ставки налога дифференцированы и зависят не только от стоимости наследуемого или даримого имущества, но и от того, к какой очереди, установленной законом для принятия наследства, относится наследник, что обеспечивает социальную справедливость в перераспределении доходов граждан. Так, при наследовании имущества стоимостью от 850-кратного до 1700-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда наследники первой очереди (дети, супруг, родители) уплачивают налог по самой низкой ставке - 5% от облагаемой стоимости наследуемого имущества. Наследники второй очереди (братья, сестры умершего, дед и бабушка) уплачивают налог по ставке 10%, прочие наследники - 20% от этой стоимости.

При дарении имущества стоимостью от 80-кратного до 850-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда для детей и родителей установлена ставка 3% от облагаемой стоимости наследуемого имущества, для других граждан - 10% от этой стоимости.

Гражданин сам вправе определить круг лиц, к которым имущество перейдет в случае его смерти. Для этого он должен составить завещание. Наследниками по завещанию могут быть любые лица, находящиеся в живых к моменту смерти наследодателя, а также лица, зачатые при его жизни и родившиеся после его смерти, любое юридические лицо, а также государство.

При отсутствии завещания к наследованию призываются лица, указанные в законе, так называемые законные наследники. Круг таких лиц и очередность призвания их к наследству определяются в законе в зависимости от степени родства и других обстоятельств.

При наследовании по закону наследниками первой очереди в равных долях являются дети, в том числе усыновленные, супруг, родители (усыновители) умершего, а также ребенок умершего, родившийся после его смерти. Наследниками второй очереди являются братья и сестры умершего, его дедушка и бабушка как со стороны отца, так и со стороны матери.

Наследники второй очереди вступают в права наследования по закону лишь при отсутствии наследников первой очереди или при непринятии ими наследства, а также в том случае, когда все наследники первой очереди лишены завещателем права наследования.

Внуки и правнуки выступают в качестве наследников первой очереди, если являются наследниками по закону и ко времени открытия наследства нет в живых того из их родителей, который был бы наследником. Они наследуют поровну в той доле, которая причиталась бы при наследовании по закону их умершему родителю.

При наследовании по завещанию внуки и другие физические лица, указанные наследодателем в завещании, будут призываться к наследованию как другие наследники независимо от того, живы наследники по закону или нет.

Вместе с тем согласно ст.575 Гражданского кодекса Российской Федерации не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда:

1) от имени малолетних и граждан, признанных недееспособными, их законными представителями;

2) работникам лечебных, воспитательных учреждений, учреждений социальной защиты и других аналогичных учреждений гражданами, находящимися в них на лечении, содержании или воспитании, и родственниками этих граждан;

3) государственным служащим и служащим органов муниципальных образований в связи с их должностным положением или в связи с исполнением ими служебных обязанностей;

4) в отношениях между коммерческими организациями.

Первый из этих случаев вызван необходимостью обеспечить интересы недееспособных граждан, второй - соображениями сугубо нравственного порядка, третий - возможностью прикрытия предметом дарения противозаконных действий в отношении определенных категорий служащих и четвертый - целесообразностью защиты интересов кредиторов дарителя, а также интересов участников хозяйственных товариществ и обществ, других коммерческих организаций.

Закон предусматривает освобождение от уплаты налога тех граждан, которые принимали непосредственное участие в накоплении этого имущества. Так, от налогообложения освобождаются:

имущество, переходящее в порядке наследования пережившему супругу, или дарения имущества одним супругом другому независимо от того, проживали супруги вместе или нет. Для этого достаточно предъявить свидетельство о браке. Если супруги не зарегистрировали свой брак, необходимо получить решение суда о признании факта супружества;

жилые дома (квартиры) и суммы паенакоплений в жилищно-строительных кооперативах в том случае, если тот, кто получает наследство или дар, проживал в этих домах (квартирах) совместно с наследодателем или дарителем на день открытия наследства или на день удостоверения договора дарения. Подтверждением факта совместного проживания является справка жилищного органа (ЖЭКа) или городской, поселковой, сельской администрации, а также решение суда;

имущество лиц, погибших при защите СССР и Российской Федерации в связи с выполнением ими государственных или общественных обязанностей или в связи с выполнением долга гражданина СССР и Российской Федерации по спасению человеческой жизни, охране государственной собственности и правопорядка. Документ, подтверждающий право на льготу, как правило, выдается по месту работы погибшего или в органах внутренних дел;

жилые дома и транспортные средства, переходящие в порядке наследования инвалидам I и II групп, которые имели указанные группы инвалидности не на момент вступления в наследство, а на момент получения свидетельства о праве на наследство. Однако если инвалид наследует квартиру, дачу или садовый домик, то налог уплачивается в общеустановленном порядке;

транспортные средства, переходящие в порядке наследования членам семей военнослужащих, потерявших кормильца. Потерявшими кормильца считаются члены семьи умершего (погибшего) военнослужащего, имеющего по законодательству право на получение пенсии по случаю потери кормильца;

имущество, переходящее в порядке наследования или дарения сотрудникам дипломатических и консульских представительств и приравненных к ним международных организаций, а также членам их семей.

При наследовании имущества несовершеннолетними детьми налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, уплачивается ими в установленном законом порядке. Если дети не имеют самостоятельного источника дохода, налог к уплате предъявляется родителям, усыновителям или опекунам.

Наследственное имущество и имущество, перешедшее в порядке дарения, может быть продано, подарено, обменено собственником только после уплаты им налога, что подтверждается справкой налогового органа.

Налог исчисляется со стоимости имущества, переходящего от каждого конкретного наследодателя согласно причитающейся наследнику доле. Если имущество неоднократно переходило к физическому лицу в собственность в течение года от одного и того же физического лица в порядке дарения, то налог исчисляется с общей стоимости имущества на основании всех нотариально удостоверенных договоров.

В случае дарения имущества физическим лицом юридическому лицу налог с имущества, переходящего в порядке дарения, не взимается.

Физические лица, принявшие имущество в порядке дарения, согласно закону являются плательщиками этого налога независимо от того, кто является дарителем - физическое или юридическое лицо. Поэтому работники, получившие в порядке дарения от предприятия квартиры, должны уплатить налог с имущества, переходящего в порядке дарения, со стоимости квартиры, подаренной предприятием. Кроме того, стоимость полученного подарка (квартиры) должна быть включена в их совокупный налогооблагаемый доход согласно Закону Российской Федерации от 7.12.91 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц".

В то же время при дарении юридическим лицом в течение года одному и тому же физическому лицу нескольких подарков налог с имущества, переходящего в порядке дарения, взимается в каждом конкретном случае отдельно.

При получении наследства от нескольких наследодателей налог исчисляется отдельно по каждому открывающемуся наследству, совокупность имущества, наследуемого от разных наследодателей, не допускается.

При переходе имущества в собственность одного физического лица от нескольких дарителей или, наоборот, в собственность нескольких физических лиц от одного дарителя доли участников совместной собственности на имущество признаются равными, если они не определены на основании закона или не установлены соглашением всех ее участников.

Нотариусы, а также должностные лица, уполномоченные совершать нотариальные действия, при оформлении права наследования или удостоверении договора дарения обязаны в 15-дневный срок представить налоговому органу по месту открытия наследства или по месту нахождения имущества копию свидетельства о праве того или иного физического лица на наследство или копию договора дарения.

Если наследник или одаряемый проживают за пределами Российской Федерации, налоговому органу представляется справка о стоимости наследуемого или даримого имущества. На основании этих документов налоговый орган по месту нахождения имущества либо по месту жительства плательщика исчисляет налог и вручает плательщикам извещения на уплату налога. При этом сумма исчисленного налога в той части, которая касается наследования жилых домов, квартир, дач и садовых домиков, уменьшается на сумму налогов на имущество, подлежащую уплате в соответствии с Законом Российской Федерации от 9.12.91 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц". Налог должен быть уплачен не позднее 3-месячного срока со дня вручения им платежного извещения.

Если наследственное имущество расположено на разных территориях и не представляется возможным удержать налог по месту его нотариального удостоверения, начисление налога и вручение платежного извещения производятся по месту жительства плательщика.

Бывают случаи, когда нотариус в высылаемой справке забывает привести исчерпывающие сведения о родственных отношениях наследника и наследодателя или другие данные. Тогда налоговые органы вынуждены вызывать наследника для непосредственного изучения документов.

Такой порядок уплаты налога распространяется только на граждан, проживающих на территории Российской Федерации. Граждане, которые проживают за пределами Российской Федерации, обязаны уплатить налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, до получения документа, удостоверяющего их право собственности на наследуемое или даримое имущество. Выдача им такого документа без предъявления квитанции об уплате этого налога не допускается.

Однако по усмотрению налогового органа согласно п.2 ст.64 части первой Налогового кодекса Российской Федерации плательщику налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, может быть предоставлена дополнительная отсрочка или рассрочка на срок от одного до шести месяцев в том случае, если имущественное положение плательщика исключает возможность единовременной уплаты налога. Для получения отсрочки или рассрочки по уплате налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, можно обратиться в финансовый орган по месту нахождения имущества с заявлением, в котором должны быть приведены соответствующие обоснования с приложением документов, свидетельствующих о том, что имущественное положение не позволяет уплатить налог.

Заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки принимается от граждан в течение трехмесячного срока со дня вручения платежного извещения. В случае подачи налогоплательщиком заявления по истечении этого срока отсрочка или рассрочка не предоставляется. При этом кроме налога плательщик обязан будет уплатить проценты в размере 0,5 ставки на срочные вклады, действующей в Сбербанке России на момент вынесения решения об отсрочке (рассрочке). Начисление процентов регламентируется нормативными документами и производится в налоговой инспекции.

В случае уплаты плательщиком налога и процента раньше срока, указанного в решении налогового органа, перерасчет суммы процентов не производится. Если истекли установленные сроки уплаты налогов, невнесенная сумма считается недоимкой и взыскивается с начислением пени в размере одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования за каждый день просрочки начиная со следующего дня после окончания срока отсрочки или рассрочки и начисленных процентов по предоставленным отсрочкам или рассрочкам в установленном порядке. На сумму процентов за предоставление отсрочки или рассрочки по уплате налога пеня не начисляется.

Т. Орлова,

консультант Департамента налоговой

политики Минфина России

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 24, июнь 2001 г.