Оформляем новые счета-фактуры
В целях реализации положений ст.169 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2001 г. вступило в силу постановление Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Это постановление с 1 января 2001 г. ввело новые формы счета-фактуры, книги покупок и книги продаж.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.03.2001 N 189 "О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914" были внесены изменения в форму счета-фактуры. Согласно п.2 Постановления N 189 эти изменения вступают в силу со дня его официального опубликования, то есть с 21 марта 2001 г.
Одновременно п.1 Постановления N 189 определено, что при оформлении счетов-фактур в 2001 г. допускается использование формы счета-фактуры, применяемой до вступления в силу Постановления N 189, без учета графы 10 "Сумма налога с продаж".
Кто обязан составлять счета-фактуры
Составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также книги покупок и книги продаж обязаны все плательщики налога на добавленную стоимость (организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ) в следующих случаях (п.3 ст.169 НК РФ):
1) при совершении операций как подлежащих налогообложению в соответствии с главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от обложения НДС) согласно ст.149 НК РФ;
2) в иных случаях, определенных в установленном порядке.
Когда счета-фактуры не составляются
Перечень ситуаций, в которых счета-фактуры не выписываются, ограничен п.4 ст.169 НК РФ.
Счета-фактуры не составляются:
1) налогоплательщиками по операциям реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг);
2) банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от обложения НДС) в соответствии со ст.149 НК РФ.
Для чего необходим счет-фактура
Согласно п.1 ст.169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.
Таким образом, суммы НДС по оплаченным и оприходованным товарам (работам, услугам), уплаченные продавцу, не подлежат у организации-покупателя вычету или возмещению при расчетах с бюджетом в случае, если у нее нет надлежащим образом оформленных счетов-фактур с выделенными в них суммами НДС.
Требования, предъявляемые к оформлению счетов-фактур
В соответствии с п.5 ст.169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны:
1) порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;
2) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;
3) наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;
4) номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);
5) наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения;
6) количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения;
7) цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без учета НДС, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя НДС, с учетом суммы НДС;
8) стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без НДС;
9) сумма акциза по подакцизным товарам;
10) налоговая ставка;
11) сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;
12) стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы НДС;
13) страна происхождения товара;
14) номер грузовой таможенной декларации.
Следует отметить, что страна происхождения товара и номер грузовой таможенной декларации указываются в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация. При этом налогоплательщик, реализующий такие товары, несет ответственность только за соответствие указанных сведений в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям, содержащимся в полученных им счетах-фактурах и товаросопроводительных документах.
Согласно п.6 ст.169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными должностными лицами, уполномоченными на то в соответствии с приказом по организации, а также заверяется печатью организации.
Индивидуальный предприниматель при выставлении счета-фактуры подписывает его с указанием реквизитов своего свидетельства о государственной регистрации.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением данного порядка, не могут являться основанием для принятия у покупателя сумм НДС, предъявленных ему продавцом, к вычету или возмещению.
Одновременно если не выполняются иные требования к счету-фактуре (не предусмотренные пунктами 5 и 6 ст.169 НК РФ), то на этом основании покупателю не может быть отказано в принятии к вычету сумм НДС, уплаченных продавцу (п.2 ст.169 НК РФ).
Так, форма счета-фактуры, являющаяся приложением N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), до внесения в нее изменений постановлением Правительства Российской Федерации от 15.03.2001 N 189 "О внесении изменений в постановление Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914" (далее - Постановление N 189) не учитывала изменений, внесенных в п.5 ст.169 НК РФ Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ, согласно которым из числа сведений, подлежащих обязательному указанию в счете-фактуре, исключена сумма налога с продаж.
Поэтому если в старой форме счета-фактуры не отражена сумма налога с продаж, то это не основание для отказа принять у покупателя к вычету суммы НДС по оплаченным и оприходованным товарам (работам, услугам).
Одновременно в п.1 Постановления N 189, вступающего в силу с 21 марта 2001 г., содержится прямое указание на то, что налогоплательщики вправе использовать в 2001 г. старую форму счета-фактуры без учета графы 10 "Сумма налога с продаж".
Отметим, что в случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете-фактуре, также могут быть выражены в иностранной валюте (п.7 ст.169 НК РФ).
В скольких экземплярах составляется счет-фактура
Продавец должен составить счет-фактуру в двух экземплярах. При этом оригинал счета-фактуры выставляется покупателю, который регистрирует его в книге покупок и хранит в журнале учета счетов-фактур, полученных от продавцов, а второй экземпляр продавец оставляет себе, регистрирует его в книге продаж и хранит в журнале учета счетов-фактур, выставленных покупателям.
Однако бывают случаи, когда счет-фактура выписывается в одном экземпляре.
Так, по выполненным с 1 января 2001 г. строительно-монтажным работам для собственного потребления организация в момент принятия на учет объекта, завершенного капитальным строительством, должна составить счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрировать его в книге покупок. Счет-фактура выписывается на сумму НДС, рассчитанную в виде разницы между суммой НДС, начисленной на стоимость данных строительно-монтажных работ, и суммой НДС, уплаченной продавцам по приобретенным товарам (выполненным работам, оказанным услугам), использованным при выполнении этих работ (п.12 Правил).
Одновременно (то есть также в момент принятия на учет объекта, завершенного капитальным строительством) организация обязана составить в одном экземпляре счет-фактуру на сумму НДС, начисленную на стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления, выполненных с 1 января 2001 г., и зарегистрировать его в книге продаж (п.25 Правил).
Пример 1
Организация в 2001 г. построила цех основного производства для собственных нужд (строительство было начато после 1 января 2001 г.). При этом часть строительно-монтажных работ она выполнила собственными силами, а часть выполнила подрядная организация на основании заключенного с ней договора.
Стоимость работ, оплаченная подрядной организации, составила 300 000 руб. (в том числе НДС - 50 000 руб.).
Общая стоимость строительно-монтажных работ составила 1 000 000 руб., НДС на нее начислен в размере 200 000 руб.
В момент принятия на учет цеха, завершенного капитальным строительством, организация обязана:
1) выписать счет-фактуру в одном экземпляре на сумму НДС в размере 150 000 руб. (200 000 руб. - 50 000 руб.) и зарегистрировать его в книге покупок;
2) зарегистрировать в книге покупок счет-фактуру на сумму НДС в размере 50 000 руб., выставленный подрядной организацией (п.12 Правил);
3) составить счет-фактуру в одном экземпляре на сумму НДС в размере 200 000 руб. (НДС, начисленный на общую стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления) и зарегистрировать его в книге продаж.
Также счет-фактура составляется организацией-продавцом в одном экземпляре при получении им от покупателя следующих сумм, если эти суммы связаны с расчетами по оплате товаров (работ, услуг):
- финансовой помощи, денежных средств на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой товаров (работ, услуг);
- процентов по векселям, процентов по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования Банка России;
- страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств.
Счет-фактура по этим суммам регистрируется продавцом в книге продаж (п.19 Правил).
Пример 2
Организация-продавец получила от покупателя за реализованный товар финансовую помощь в размере 9000 руб.
Продавец обязан выписать счет-фактуру в одном экземпляре на сумму НДС в размере 1500,3 руб. (9000 руб. х 16,67%) и зарегистрировать его в книге продаж.
Кроме того, счет-фактура выписывается продавцом в одном экземпляре при получении от покупателя денежных средств в виде авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) и регистрируется в книге продаж. Покупателю такой счет-фактура для регистрации в книге покупок не предъявляется (пункты 13, 18 Правил).
Отметим, что при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных авансовых или иных платежей в книге продаж производится корректировочная запись, уменьшающая ранее начисленную сумму НДС по этим платежам (п.18 Правил).
Сроки составления и выставления счетов-фактур
Согласно п.3 ст.168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) продавец обязан выставить покупателю счет-фактуру не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
Соответственно и выписан счет-фактура должен быть не позднее этого срока.
Вместе с тем в п.17 Правил указано, что регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.
Таким образом, налогоплательщик обязан составлять счета-фактуры с учетом вышеприведенных положений.
Например, если организация определяет дату реализации для целей налогообложения "по отгрузке" и производит ежедневные отгрузки, то ей следует выписывать соответствующие счета-фактуры непосредственно в дни отгрузок, чтобы регистрировать их в книге продаж в хронологическом порядке.
Рассмотрим на конкретных примерах, как определяются сроки выставления счетов-фактур.
Пример 3
Товар отгружен покупателю 3 апреля 2001 г.
В соответствии со ст.6.1 НК РФ в случаях, когда последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.
В нашем примере последним днем 5-дневного срока является 7 апреля - суббота (нерабочий день), поэтому последним днем срока, в течение которого продавец должен выставить счет-фактуру, считается 9 апреля - понедельник (ближайший рабочий день).
Таким образом, продавец выставляет счет-фактуру покупателю не позднее 9 апреля 2001 г.
Пример 4
Ремонтные работы выполнены 9 апреля 2001 г.
Ремонтная организация выставляет счет-фактуру организации, для которой эти работы были выполнены, не позднее 13 апреля 2001 г.
Выделил НДС в счете-фактуре - не отказывайся платить
В счетах-фактурах соответствующая сумма НДС выделяется отдельной строкой (п.4 ст.168 НК РФ).
При реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых в соответствии со ст.149 НК РФ не подлежат обложению НДС (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении организаций и индивидуальных предпринимателей согласно ст.145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика счета-фактуры выставляются без выделения в них соответствующих сумм НДС. При этом в счетах-фактурах делается надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)" (п.5 ст.168 НК РФ).
Одновременно если налогоплательщики, применяющие освобождение от налогообложения операций, предусмотренное ст.149 НК РФ, а также освобожденные от исполнения обязанностей плательщика НДС, связанных с исчислением и уплатой налога, в соответствии со ст.145 НК РФ, выставляют покупателям счета-фактуры с выделением в них сумм НДС отдельной строкой, то согласно п.5 ст.173 НК РФ они обязаны исчислить и уплатить в бюджет НДС.
При этом уплате в бюджет подлежит сумма НДС, указанная в счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
Обратите внимание, что у названных налогоплательщиков суммы НДС, уплаченные поставщикам при приобретении товарно-материальных ценностей (работ, услуг), к вычету не принимаются (см. п.47 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447).
Пример составления счета-фактуры
Рассмотрим на конкретной ситуации порядок оформления счетов-фактур, а также их регистрации в книге продаж и книге покупок.
Ситуация
Организация реализует по договору купли-продажи 20 диванов на сумму 112 800 руб. (в том числе НДС - 18 800 руб.). Цена одного дивана без НДС (и без налога с продаж) - 4700 руб.
Условиями заключенного договора предусмотрена предварительная оплата в размере 33 840 руб. (30% общей стоимости).
3 апреля 2001 г. организация получила аванс в размере 33 840 руб.
12 апреля 2001 г. организация отгрузила диваны на сумму 112 800 руб., в том числе НДС (право собственности на диваны перешло к покупателю).
В этот же день организация-покупатель оприходовала приобретенные диваны.
16 апреля 2001 г. организация получила доплату за отгруженные диваны в сумме 78 960 руб.
Налоговым периодом по НДС является месяц. (Все реквизиты организаций взяты в нашем примере условно.)
Вариант 1
Организация-продавец определяет дату реализации для целей налогообложения "по отгрузке".
3 апреля 2001 г. продавец выписал счет-фактуру в одном экземпляре на сумму поступившего аванса - 33 840 руб. (см. документ 1).
Документ 1
Приложение N 1
к Правилам в редакции
Постановления N 189
Счет-фактура N 27 от "03" апреля 2001 г.________________ (1)
Продавец ОАО "Надежда"_______________________________________________ (2)
Адрес 127515, г.Москва, ул.Березовая, д.7___________________________ (2а)
ИНН продавца 8822124085 ____________________________________________ (2б)
Грузоотправитель и его адрес Он же___________________________________ (3)
Грузополучатель и его адрес ООО "Посредник" 131216, г.Москва,
Нахимовский просп., д.3/1 ___________________________________________ (4)
К платежно-расчетному документу N 29 от 03.04.2001___________________ (5)
Покупатель ООО "Посредник"___________________________________________ (6)
Адрес 131216. г. Москва. Нахимовский просп.. д. 3/1_________________ (6а)
ИНН покупателя 7751193024 __________________________________________ (6б)
Наименова-
ние товара
(описание
выполнен-
ных работ,
оказанных
услуг) |
Еди-
ница
изме-
рения |
Коли-
чест-
во |
Цена
(та-
риф)
за
еди-
ницу
изме-
рения |
Стоимость
товаров ра-
бот,услуг),
всего без
налога |
В том
числе
акциз |
Нало-
говая
ставка |
Сумма
налога |
Стоимость
товаров ра-
бот, услуг,
всего с
учетом на-
лога |
Страна
проис-
хожде-
ния |
Номер
гру-
зовой
тамо-
женной
декла-
ра ции |
| 1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
8 |
9 |
10 |
11 |
| Предоплата |
- |
- |
- |
28 199 руб. |
- |
16,67% |
5641 руб. |
33 840 руб. |
- |
- |
| Всего к оплате |
5641 руб. |
33 840 руб. |
|
Руководитель организации Главный бухгалтер
(индивидуальный предприниматель) (реквизиты свидетельства о
государственной
регистрации индивидуального
предпринимателя)
подпись (Самохвапов Б.Ф.) подпись (Рачков А.С.)
М.П.
Выдал (подпись ответственного лица от продавца)
Примечания: 1. Без печати недействителен.
2. Первый экземпляр - покупателю, второй экземпляр -
продавцу.
Счет-фактура, составленный по полученному авансу (см. документ 1), регистрируется продавцом в книге продаж*(1). В рассматриваемой ситуации в книге продаж делается запись 1 (см. документ 3).
12 апреля 2001 г. организация отгрузила диваны покупателю. В этот день она выписала счет-фактуру (в двух экземплярах) по отгруженной продукции (см. документ 2). Напоминаем, что выставить этот счет-фактуру покупателю продавец обязан не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки (п.3 ст.168 НК РФ), то есть в нашей ситуации - не позднее 16 апреля 2001 г.
Согласно п.18 Правил при отгрузке товаров в счет полученных авансовых или иных платежей в книге продаж производится корректировочная запись, уменьшающая ранее начисленную сумму НДС по этим платежам. В рассматриваемой ситуации в книге продаж делается запись 2 (см. документ 3).
Одновременно, поскольку продавец определяет дату реализации для целей налогообложения "по отгрузке", то в день отгрузки он регистрирует счет-фактуру по отгруженной продукции на всю стоимость такой продукции, независимо оттого, оплачена ли она на этот момент покупателем. В рассматриваемой ситуации в книге продаж делается запись 3 (см. документ 3).
Вариант 2
Организация-продавец определяет дату реализации для целей налогообложения "по оплате".
В этом случае продавец составляет счет-фактуру по полученному авансу и регистрирует его в книге продаж, а также выписывает счет-фактуру по отгруженной продукции в том же порядке, что и в варианте 1.
Отличие заключается в порядке регистрации счета-фактуры по отгруженной продукции в книге продаж с учетом того, что окончательная оплата поступила позднее даты отгрузки.
Согласно п.20 Правил в случае частичной оплаты за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные у
