Налогообложение в странах Евроазиатского экономического
сообщества и проблемы их гармонизации
Евроазиатское экономическое сообщество (ранее страны-участники Таможенного союза) было образовано 10 октября 2000 года, как экономическое и политическое объединение государств, основывающееся на принципах единой таможенной территории и наличия однотипного механизма регулирования экономик государств-участников, базирующегося на рыночных принципах хозяйствования и гармонизированном законодательстве.
Однако формирование государствами "пятерки" Таможенного союза и Единого экономического простанства началось еще раньше, в соответствии с соглашениями о Таможенном союзе 1995 года, Договором об углублении интеграции в экономической и гуманитарной областях 1996 года и Договором о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве 1999 года. Членами Евроазиатского экономического сообщества (ЕврАзЭС) в настоящее время являются Россия, Беларусь, Казахстан, Кыргызстан и Таджикистан.
Для перспективного развития ЕврАзЭС и создания единого экономического пространства необходимо ускорение процесса гармонизации налоговых законодательств стран-участников этого сообщества. Для этих целей рассмотрим действующий механизм налогообложения этих стран.
1. Налог на прибыль
Налог на прибыль предприятий и организаций (в Республике Казахстан - подоходный налог с юридических лиц) является неотъемлемым атрибутом налоговой системы в каждой рассматриваемой стране. Механизм его взимания также во многом схож. Однако в каждой стране имеются особенности обложения данным налогом, определяющие специфику механизма его взимания.
В качестве плательщиков налога на прибыль выступают предприятия и организации-юридические лица. Во всех рассматриваемых странах, кроме Кыргызстана, плательщиками данного налога являются иностранные юридические лица, то есть предприятия-нерезиденты. В Кыргызстане в качестве плательщиков налога выступают только юридические лица-резиденты. Кроме уже упомянутых различий, в России, Таджикистане и Казахстане налог на прибыль уплачивается при соблюдении определенных условий также филиалами, представительствами и другими обособленными подразделениями предприятий и организаций. В Республике Беларусь юридические лица могут делегировать исчисление и уплату налога на прибыль своим филиалам, имеющим отдельный баланс и расчетный счет.
Кроме того, в Республике Беларусь налог на прибыль платят участники договора о совместной деятельности, которым поручено ведение расчетов с бюджетом по совместной деятельности или которые получают выручку до ее распределения.
В Казахстане, Таджикистане, Кыргызстане основная ставка, по которой взимается данный налог, - 30%. При этом в Таджикистане и Казахстане действуют дополнительные ставки. В Казахстане - это 20 и 10%. В Таджикистане предусмотрены ставки, по которым налог взимается с доходов юридических лиц-нерезидентов, не связанных с постоянным учреждением. Так, по ставке 12% уплачивается налог с доходов в виде процентов и дивидендов, по ставке 4% - с доходов по страховым платежам, от оказания услуг связи и транспортных услуг при осуществлении международной связи и перевозок, по ставке 6% - с доходов по фрахту, по ставке 20% - с доходов в форме роялти.
Основная ставка, по которой налог на прибыль взимается в Беларуси, - 25% от налогооблагаемой базы. Вместо основной ставки при налогообложении прибыли отдельных категорий налогоплательщиков применяются следующие ставки:
- 15% - по предприятиям (кроме предприятий розничной торговли), балансовая прибыль которых составляет в год не более 5000 МРОТ, со среднегодовой численностью работающих в промышленности - до 200 человек, в науке - до 100 человек, в строительстве и других производственных сферах - до 50 человек, в других отраслях непроизводственной сферы - до 25 человек;
- 10% - предприятия АПК по прибыли, полученной от производственно-технического обслуживания АПК;
- 7% - предприятия АПК по прибыли, полученной от строительства и ремонта производственных объектов АПК.
Кроме перечисленных ставок, местные Советы устанавливают фиксированные суммы налога на прибыль для мелкорозничной торговли в зависимости от товарооборота, ассортимента товаров и вида торговой точки.
В России действует дифференцированная система ставок, основная особенность которых определяется государственно-правовым устройством Российской Федерации. Ставка налога на прибыль состоит из двух частей. Первая, в размере 11%, определяет размер налога, поступающего в федеральный бюджет. Вторая, размер которой устанавливается органом государственной власти субъекта Российской Федерации, определяет размер налога, поступающего в региональные бюджеты.
Не менее несовместимым в рассматриваемых системах налогообложения прибыли (дохода), чем ставка, выступает такой элемент налога, как объект налогообложения. Для каждой страны характерен свой механизм определения налогооблагаемой базы. В определенной мере это положение не относится лишь к Казахстану и Кыргызстану. В этих странах объектом налогообложения является разница между совокупным годовым доходом и вычетами из него. Однако даже при сходстве определения налогооблагаемой базы нельзя говорить об идентичности ее расчета в данных странах, так как для каждой из них характерен свой состав расходов, включаемый в вычеты из совокупного годового дохода, а также порядок, регламентирующий их размер.
В Таджикистане действует порядок определения налогооблагаемой базы по данному налогу, несколько схожий с порядком, принятым в Казахстане и Кыргызстане. В качестве объекта налогообложения здесь выступает разница между валовыми доходами и вычетами. Вместе с тем порядок определения объекта налогообложения различается в этих странах по предприятиям-нерезидентам. Прибыль, полученная через постоянное учреждение в Таджикистане, облагается в общепринятом порядке, а по прибыли, не связанной с постоянным учреждением, в качестве объекта налогообложения выступает доход у источника выплаты без осуществления вычетов.
В Беларуси в качестве объекта налогообложения выступает балансовая прибыль, а в России - валовая прибыль, уменьшенная (увеличенная) по определенным законодательством направлениям.
Практика показывает, что применение льгот при налогообложении деятельности хозяйствующих субъектов зависит в любой стране от характера и целей проводимой государством политики в сфере экономики, науки, социальной сфере и т.д. Иными словами, государство применяет льготы преимущественно в тех отраслях, в ускоренном развитии которых нуждается в данное время общество.
Особенностью рассматриваемых систем налогообложения прибыли является преобладание социально направленных льгот, то есть льгот, связанных с решением определенных социальных задач. Так, например, для каждой рассматриваемой системы налогообложения, за исключением Кыргызстана, предоставляются льготы общественным организациям инвалидов, предприятиям и объединениям, созданным на базе этих организаций, а также предприятиям и организациям, использующим труд инвалидов. Наличие этих льгот связано с необходимостью решения задачи социальной реабилитации инвалидов. К льготам социальной направленности можно также отнести льготы, предоставленные при направлении прибыли на благотворительные цели, на осуществление жилищного строительства и т.д.
Кроме льгот социальной направленности, в рассматриваемых системах налогообложения прибыли применяются льготы, связанные с созданием благоприятных условий для развития процессов инвестирования капитала в отдельные отрасли экономики (данное положение не относится к Таджикистану и Кыргызстану). Так, в России и Беларуси предоставляются льготы, связанные с уменьшением налогооблагаемой базы на сумму затрат на финансирование капитальных вложений производственного назначения, а также на погашение кредитов банков, полученных на эти цели. В Казахстане действуют льготы, предоставляемые банкам по доходам, полученным от предоставления среднесрочных и долгосрочных инвестиционных кредитов, выданных на срок более трех лет для создания и модернизации основных средств. Не подлежит налогообложению также доход предприятий и организаций, полученный по лизинговым договорам, предметом которых является лизинг нового технологичного оборудования на срок более трех лет с последующей его передачей в собственность лизингополучателя.
Кроме рассмотренных льгот, в каждой анализируемой системе налогообложения прибыли (дохода) присутствуют отдельные, характерные только для нее льготы. Их наличие, как уже ранее отмечалось, связано с тем, что у каждого государства существуют собственные приоритеты развития экономических, социальных и других процессов.
Общим в уплате налога на прибыль (доход) в рассматриваемых странах является то, что платежи осуществляются ежемесячно. Отличие состоит в порядке расчета этих платежей и в конкретных сроках уплаты.
В Таджикистане платежи вносятся не позднее 15 числа каждого месяца в размере 1/12 суммы налога за предыдущий налоговый год, умноженной на коэффициент 1,2. Окончательный расчет производится не позднее 30 апреля по предоставлении декларации, которая должна быть представлена до 1 апреля. В Кыргызстане налог уплачивается ежемесячно не позднее 20 числа в размере ставки налога. В Беларуси налог уплачивается ежемесячно на основе данных бухгалтерской отчетности. В России ежемесячно до 15 числа каждого месяца плательщики вносят авансовые платежи в размере 1/3 квартальной суммы. Размер авансовых платежей определяется исходя из предполагаемой прибыли за отчетный период и ставки налога. По истечении первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года производится перерасчет суммы налога, фактически подлежащей к уплате по результатам деятельности предприятия (организации). Разница между суммой налога, исчисленной по результатам деятельности налогоплательщика за отчетный период, и суммой, фактически уплаченной за этот период, подлежит либо к доплате, либо к возврату или зачету в счет будущих платежей. В случае если налогоплательщик должен внести дополнительный платеж, его размер увеличивается на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем отчетном периоде.
В каждой рассматриваемой стране налог на прибыль имеет позиции, которые делают невозможным его совместимость с аналогичными налогами в других государствах. При этом наиболее несовместимыми являются такие позиции, как ставка налога, объект налогообложения (налогооблагаемая база), порядок и сроки уплаты налога. В целях обеспечения совместимости данного налога в рассматриваемых государствах необходимо, в первую очередь, унифицировать расчет налогооблагаемой базы и порядок уплаты налога. В меньшей степени требуют унификации такие позиции, как плательщики и льготы. Это связано, во-первых, с тем, что позиция плательщиков налога является наиболее совместимой и содержит меньше всего расхождений, а во-вторых, с тем, что позиция льгот является "открытой", то есть предполагает существование определенных различий по странам.
В целях исключения потерь бюджета и уклонения от налогообложения подлежит унификации также методика налогообложения представительств и филиалов иностранных хозяйствующих субъектов.
2. Налог на имущество
Налог на имущество юридических лиц взимается на территории России, Беларуси, Казахстана и Таджикистана. Налогообложение имущества имеет в этих странах много общих черт, однако существуют отдельные позиции, определяющие его специфику. К числу общих черт относится такой элемент налога, как плательщики. Во всех этих странах к числу плательщиков относятся юридические лица, в том числе и иностранные, имеющие имущество, а также филиалы и другие обособленные подразделения, имеющие свой расчетный счет и составляющие отдельный баланс. Для этих стран характерен также невысокий уровень ставки, колеблющийся в пределах от 0,5 до 2% от налогооблагаемой базы. Основным отличием в определении ставки налога является то, что в Беларуси и Таджикистане размер ставки является фиксированным, а в России определен максимальный уровень, в рамках которого субъектам Федерации дано право устанавливать конкретный размер ставки налога.
К позициям, определяющим специфику налогообложения имущества в каждой стране, относятся такие элементы, как объект налогообложения, льготы, порядок и сроки уплаты налога.
Для всех этих стран характерной чертой в определении объекта налогообложения является то, что налог уплачивается с остаточной стоимости имущества. Спецификой этой позиции является, во-первых, определение состава имущества, которое включается в налогооблагаемую базу, а во-вторых, методика расчета остаточной стоимости.
Другой позицией, определяющей специфику налогообложения имущества в каждой рассматриваемой стране, являются льготы. Система льгот по налогу на имущество строится в каждой стране с учетом особенностей политики, проводимой в области налогообложения, с учетом определенных приоритетов развития экономики, науки и других сфер. Наибольший объем льгот по этому налогу предоставляется в России, а системы льгот в Беларуси и Таджикистане состоят соответственно из 13 и 7 позиций.
Льготы по налогу на имущество являются наиболее отличающимся элементом налога, однако при этом существуют общие позиции для всех этих стран. К их числу относятся льготы по объектам социального и жилищно-коммунального назначения, льготы по имуществу, используемому для нужд образования и культуры, льготы, предоставляемые религиозным организациям.
Последней позицией, определяющей специфику налогообложения имущества в каждой рассматриваемой стране, являются порядок исчисления и сроки уплаты налога. Для всех этих государств характерны свой порядок исчисления и свои сроки уплаты налога на имущество.
Таким образом, исходя из вышерассмотренных положений можно сделать вывод о том, что системы имущественного налогообложения России, Беларуси и Таджикистана не совместимы по следующим основным позициям: объект налогообложения, льготы, порядок исчисления и сроки уплаты, что связано со спецификой налоговой политики и налоговых отношений, а также приоритетами развития этих стран.
3. Земельный налог
Сходства и различия земельного налога целесообразно анализировать по позициям, аналогичным тем, что применялись при рассмотрении совместимости налога на имущество, а именно: плательщики, объект, ставка, порядок уплаты, льготы.
К совместимым относится только одна позиция - плательщики. Во всех четырех странах плательщиками данного налога являются юридические и физические лица, имеющие в собственности, владении и пользовании земельные участки.
К позициям, являющимся совместимыми частично, можно отнести объект налогообложения и льготы.
К числу совместимых относится объект обложения земельным налогом в России, Беларуси и Кыргызстане. В этих странах в качестве объекта налогообложения выступают земли:
сельскохозяйственного назначения;
населенных пунктов (городов, поселков городского типа и сельских населенных пунктов);
промышленности, транспорта, связи, иного назначения;
лесного фонда;
водного фонда.
Особенностью определения объекта обложения земельным налогом в Таджикистане является разделение земель в целях налогообложения на две части: земли городов и поселков городского типа и земли вне городов и поселков городского типа.
Анализ систем обложения земельным налогом рассматриваемых стран позволяет выделить три группы льгот:
- льготы, общие для всех этих стран;
- льготы, общие для отдельных стран;
- льготы, присущие отдельным странам.
К числу льгот, общих для всех анализируемых систем обложения земельным налогом, можно отнести льготы по землям заповедников, природных, национальных и дендрологических парков, ботанических и зоологических садов; землям общего пользования населенных пунктов; землям, используемым бюджетными организациями, а также льготы для органов охраны природы, памятников истории и культуры.
Земельный налог нельзя считать подлежащим унификации на территории всех стран ЕврАзЭС, так как он не оказывает влияния на международные экономические отношения: не искажает стоимость экспортируемой и импортируемой продукции, его взимание не приводит к двойному налогообложению хозяйствующих субъектов. Размеры ставок и методы взимания налога на землю могут влиять только на величину налогового бремени в отдельно взятом государстве.
На сегодняшний день в странах ЕврАзЭС действует двухуровневая система налогов и сборов, за исключением Российской Федерации (трехуровневая). Так, в Республике Беларусь насчитываются 12 общегосударственных и 4 местных налога, в Республике Казахстан соответственно - 5 и 12, в Кыргызской Республике - 6 и 16, в Республике Таджикистан - 14 и 3, в Российской Федерации - 17 общегосударственных, 5 региональных и 22 местных налога.
Анализ налоговых систем показывает, что практически всем национальным законодательствам присущи общие проблемы: наличие широкого перечня налоговых льгот, неравномерное распределение налогового бремени (для одной категории налогоплательщиков оно непосильно, для другой оно неощутимо), нечеткое определение соотношения общегосударственных и местных налогов, жестко не установленный паритет закона над ведомственными инструкциями и ведомственными актами. Работа над принятием налоговых Кодексов в ряде государств ЕврАзЭС продолжается и по сегодняшний день.
Совершенно очевидно, что в первую очередь сближение и гармонизацию налоговых законодательств необходимо начинать с налогов и сборов, влияющих на международные торговые отношения.
Наиболее приемлемый путь - переход на взимание НДС по принципу "страны назначения". В данном случае изменение ставок и введение льгот возможно в соответствии с экономической ситуацией, сложившейся в том или ином государстве. Активный торговый баланс, складывающийся при взаимной торговле, не должен играть превалирующую роль при принятии решения. Страна, у которой объем экспорта превышает объем импорта (например, Россия), действительно должна возместить из бюджета НДС по приобретенным материальным ресурсам на бульшую сумму, нежели НДС за импортируемую продукцию. Однако в данной ситуации удешевляется экспортная продукция, а следовательно, расширяется рынок сбыта и объем производства. Как следствие, увеличиваются поступления прямых и целевых налогов. Проанализируем итоги подписания двусторонних соглашений по взиманию косвенных налогов по принципу "страны назначения" во взаимной торговле между государствами-участниками ЕврАзЭС (таблица прилагается). Российская Федерация подписала двусторонние Соглашения с Республикой Каз
