Налогообложение курсовых разниц, возникающих по операциям,
связанным с получением выручки от продажи продукции
(товаров, работ, услуг) в иностранной валюте
В бухгалтерском учете предприятия сумма выручки от реализации продукции (работ, услуг) учитывается на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", при этом финансовый результат от реализации продукции (работ, услуг), отражаемый в бухгалтерской отчетности, определяется исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.
На основании п.8 положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 32н, а также п.п.11 и 12 положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденного приказом Минфина России от 10.01.2000 г. N 2н, курсовая разница, возникающая по операциям, связанным с полным или частичным получением выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг), полученной в иностранной валюте, относится к внереализационным доходам и учитывается для целей налогообложения во внереализационных доходах при переоценке дебиторской задолженности. Таким образом, до момента получения оплаты в иностранной валюте за продукцию (работы, услуги) возникающая положительная курсовая разница по расчетам с покупателем относится на внереализационные доходы и учитывается при формировании облагаемой базы по налогу на прибыль в соответствующие отчетные периоды, в бухгалтерском учете выручка от реализации продукции (работ, услуг) не увеличивается.
Выручка от реализации продукции при применении метода ее определения "по оплате" для целей налогообложения подлежит корректировке согласно Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" - Справка) (приложение N 4 к инструкции МНС России от 15.06.2000 г. N 62), где за соответствующий отчетный период по строке 2.1а должно учитываться изменение выручки от реализации продукции (работ, услуг) с учетом оплаченной ее части. По строке 1 Справки "Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета (с учетом чрезвычайных доходов и расходов)" в виде финансового результата от реализации продукции приведен ранее сформированный финансовый результат по сделке, налогообложение которой происходит при поступлении оплаты в иностранной валюте. При использовании в расчете по строке 2.1а Справки суммы полученной выручки в иностранной валюте на дату зачисления (отчетный период, соответствующий моменту получения денежных средств в иностранной валюте) на счета в учреждения банков на сумму, эквивалентную положительным курсовым разницам, должна быть проведена корректировка (уменьшение) налогооблагаемой прибыли для формирования базы налогообложения сформированного в бухгалтерском учете финансового результата от реализации.
Таким образом, по нашему мнению, происходит исключение из облагаемой базы по налогу на прибыль неначисленных курсовых разниц, а на данную сумму корректируется финансовый результат. Мнение Минфина России по данному вопросу изложено, например, в письме от 1.02.2000 г. N 04-02-05/1.
В соответствии с п.7 ст.2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" доходы в иностранной валюте подлежат налогообложению по совокупности с выручкой, полученной в рублях. При этом доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Банка России, действовавшему на день определения предприятием выручки от реализации продукции. В результате временного разрыва между датой отгрузки продукции на экспорт и фактической датой ее оплаты покупателем образуется положительная курсовая разница. Рассмотрим порядок определения в этом случае объекта налогообложения и налоговой базы для уплаты налога на прибыль.
Объектом обложения налогом на прибыль согласно п.1 ст.2 Закона N 2116-1 является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.
Валовая прибыль согласно п.2 указанной статьи имеет три составляющих, влияющих на определение налоговой базы:
прибыль от реализации продукции (работ, услуг);
прибыль от реализации собственного имущества предприятия, не являющегося для него продукцией;
прибыль от внереализационных операций.
Порядок исчисления налога установлен в ст.52 НК РФ, согласно которой налогоплательщик исчисляет сумму нало
