Учет прибылей и убытков
В предыдущем номере журнала мы начали разговор об учете прочих доходов и расходов организации. Напомним, что к числу таких доходов и расходов относятся доходы и расходы от деятельности, не относящейся к обычным видам, а также чрезвычайные доходы и расходы. Первые из перечисленных доходов и расходов учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Схемы бухгалтерских проводок, оформляемые на этом счете, были подробно рассмотрены в предыдущем номере журнала.
Чрезвычайные доходы и расходы учитываются на счете 99 "Прибыли и убытки". Этот счет предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году.
Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные. По дебету счета 99 "Прибыли и убытки" отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.
На счете 99 "Прибыли и убытки" в течение отчетного года отражаются:
- прибыль или убыток от обычных видов деятельности - в корреспонденции со счетом 90 "Продажи";
- сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".
То есть на счет 99 списываются в течение года (ежемесячно) сальдо по субсчетам 90-1-90-4 и 91-1-91-2 без фактического закрытия этих субсчетов; остаток выявляется на субсчетах 90-9 и 91-9. Все субсчета по счетам 90 и 91 закрываются только в конце года. Примеры оформления проводок по этим счетам приведены в предыдущем номере журнала.
На счете 99 также учитываются потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.
Так как счет 99 предназначен для определения конечного финансового результата, то налоговая база по налогу на прибыль будет определяться по этому счету, с учетом корректировок, установленных действующим законодательством (или, на перспективу, с учетом тех корректировок которые будут установлены главой "Налог на доходы организаций" НК РФ, при условии, что эта глава будет действовать с 1 января 2002 года). Из этого следует, что правомерность отнесения соответствующих расходов на счет 99 должна быть обоснована необходимыми документами. Для потерь, возникших в результате пожара, это может быть справка подразделения противопожарной охраны, для потерь, возникших в результате наводнения, урагана и т.п. - справка местного подразделения Министерства по чрезвычайным ситуациям, для потерь, возникших в результате национализации - решение законодательного органа или выписка из постановления Правительства РФ. Если подтверждающих документов нет соответствующие расходы следует списывать за счет чистой прибыли (прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов) - с дебета счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
При списании стоимости выбывших объектов основных средств следует учитывать изменение схемы бухгалтерских проводок в связи с переходом на новый План счетов. Основное изменение связано с тем, что счет учета реализации (47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" - по действующему Плану счетов) более не применяется, но к счету 01 "Основные средства" рекомендуется открывать субсчет "Выбытие основных средств", на котором определяется остаточная стоимость выбывших объектов. Прочие расходы и доходы, связанные с выбытием, в данном случае относятся непосредственно на счет 99.
Пример N 1
В результате наводнения утрачены эксплуатационные свойства трубопровода для водоснабжения. Первоначальная стоимость трубопровода составляла 50 тыс.руб., с начала эксплуатации начислена амортизация в сумме 35 тыс.руб. Расходы по демонтажу трубопровода составили 10 тыс.руб. (в том числе - 6 тыс.руб. - расходы по оплате труда работников, занятых демонтажем, 2 тыс.руб. - единый социальный налог, 2 тыс.руб. - материалы - ГСМ для техники, электроэнергия, вспомогательные материалы). После демонтажа и списания трубопровода оприходованы материалы на общую сумму 3 тыс.руб.
В бухгалтерском учете будут оформлены следующие проводки:
дебет счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" кредит счета 01 - 50 тыс.руб. - на сумму первоначальной стоимости выбывших объектов основных средств;
дебет счета 02 "Амортизация основных средств" кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 35 тыс.руб. - на сумму начисленной амортизации выбывших объектов;
дебет счета 99 кредит счета 01 - 15 тыс.руб. - на сумму остаточной стоимости выбывших объектов;
дебет счета 99 кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - 6 тыс.руб. - на сумму заработной платы, начисленной работникам, занятым на демонтаже объекта;
дебет счета 99 кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - 2 тыс.руб. - на сумму единого социального налога, начисленного на заработную плату (условно ставка налога принята на уровне 30 процентов);
дебет счета 99 кредит счета 10 "Материалы" - 2 тыс.руб. - на сумму стоимости материалов, использованных при демонтаже;
дебет счета 10 кредит счета 99 - 3 тыс.руб. - на сумму стоимости оприходованного металлолома.
Кроме того, налоговое законодательство требует в этом случае восстанавливать в учете ранее предъявленные к вычету суммы налога на добавленную стоимость (расходы не связаны с производственной или торговой деятельностью).
То есть должны быть сделаны следующие проводки:
дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "НДС" кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 400 руб. (сторно) - на сумму налога по стоимости использованных материально-производственных запасов;
дебет счета 99 кредит счета 19 - 400 руб. - на ту же сумму.
Таким образом, общая сумма убытка для условий примера составит 22 400 руб. (15 000 + 10 000 - 3000 + 400).
Никакие дополнительные проводки по определению окончательной суммы убытка в системном учете не оформляются, эта сумма определяется по данным аналитического учета.
Если в результате чрезвычайных обстоятельств утрачивается застрахованное имущество, схема проводок будет несколько иной. Для расчетов по имущественному страхованию в соответствии с Инструкцией по применению нового Плана счетов используется счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию". При этом в дебет счета 76 списываются потери по страховым случаям (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей и т.п.) с кредита счетов учета производственных запасов, основных средств и др. Суммы страховых возмещений, полученных организацией от страховых организаций в соответствии с договорами страхования, отражаются по дебету счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" и кредиту счета 76. Не компенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев списываются с кредита счета 76 на счет 99.
Пример N 2
Сохраним условия предыдущего примера, но уточним, что утраченное имущество застраховано на сумму 10 тыс.руб. (в соответствии с законодательством, регулирующим имущественное страхование, сумма страхового возмещения не может быть больше, чем сумма фактических потерь).
Тогда в бухгалтерском учете будут оформлены следующие проводки:
дебет счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" кредит счета 01 - 50 тыс.руб. - на сумму первоначальной стоимости выбывших объектов основных средств;
дебет счета 02 кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 35 тыс.руб. - на сумму начисленной амортизации выбывших объектов;
дебет счета 76 кредит счета 01 - 15 тыс.руб. - на сумму остаточной стоимости выбывших объектов;
дебет счета 51 кредит счета 76 - 10 тыс.руб. - на сумму полученного страхового возмещения.
По нашему мнению, здесь можно не дожидаться фактического поступления денежных средств (особенно, если страховой случай произошел в конце отчетного года и счет 99 требуется закрыть). Возможно оформление внутренней проводки по счету 76. При этом в дебет счета 76 относятся суммы, подлежащие поступлению от страховых организаций, а в кредит - суммы страхового возмещения. Данная схема позволяет списать результат расчетов по страховому случаю, а дебетовое сальдо по счету 76 будет означать задолженность страховой организации, как любого другого участника хозяйственных отношений;
дебет счета 99 кредит счета 76 - 5 тыс.руб. - на сумму убытка от утраты объекта за минусом страхового возмещения;
дебет счета 99 кредит счета - 6 тыс.руб. - на сумму заработной платы, начисленной работникам, занятым на демонтаже объекта.
Инструкцией по применению нового Плана счетов не предусмотрена возможность списания расходов, связанных с ликвидацией последствий стихийных бедствий и иных чрезвычайных обстоятельств (расходов по оплате труда с начислениями, материалов, работ услуг вспомогательных производств и сторонних организаций и т.п.). Поэтому наиболее правильным будет списание таких расходов непосредственно на счет учета прибылей и убытков;
дебет счета 99 кредит счета 69 - 2 тыс.руб. - на сумму единого социального налога, начисленного на заработную плату (условно ставка налога принята на уровне 30 процентов);
дебет счета 99 кредит счета 10 - 2 тыс.руб. - на сумму стоимости материалов, использованных при демонтаже;
дебет счета 10 кредит счета 99 - 3 тыс.руб. - на сумму стоимости оприходованного металлолома;
дебет счета 68, субсчет "НДС" кредит счета 19 - 400 руб. (сторно) - на сумму налога по стоимости использованных материально-производственных запасов;
дебет счета 99 кредит счета 19 - 400 руб. - на ту же сумму.
Таким образом, общая сумма убытка для условий примера составит 12 400 руб. (15 000 - 5 000 руб. + 10 000 - 3 000 + 400).
Помимо расходов, связанных с чрезвычайными обстоятельствами и расходами по ликвидации последствий таких обстоятельств, по дебету счета 99 отражаются также начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".
То есть по наступлении срока платежа в учете делается проводка:
дебет счета 99 кредит счета 68 - на сумму начисленного налога на прибыль. При этом, как уже отмечалось, налоговая база определяется на основании данных о движении сумм по дебету и кредиту счета 99 (с учетом списываемых ежемесячно финансовых результатов от обычных видов деятельности - счет 90 и прочих доходов и расходов - счет 91).
Суммы н
