В связи с этим следует отметить следующее.
До перехода на новый План счетов, внесения соответствующих изменений в действующие нормативные акты необходимо придерживаться наиболее взвешенной позиции, сочетающей в себе как требования ПБУ 10/99, определяющего классификацию расходов организации, так и устоявшиеся и пока еще применимые в течение 2001 года положения Плана счетов, утвержденного приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 года N 56, и структуру фондов специального назначения организаций (накопления, потребления, социальной сферы и т.п.), формируемых согласно положениям их учетной политики или учредительным документам.
Мнения же отдельных должностных лиц финансовых органов о невозможности отражения в бухгалтерском учете (и следовательно в бухгалтерской отчетности) использования средств нераспределенной прибыли прошлых лет, отраженных на счете 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" Плана счетов 1991 года в течение 2001 года нельзя признать непререкаемым. И вот по каким причинам.
И последнее. Все же ПБУ 10/99 не рассматривает всей проблемы структуры расходов организации - в частности, в нем нисколько не упоминается о расходах, связанных с приобретением и доведением до состояния, в котором они пригодны, активов организации - основных средств, материально-производственных запасов и нематериальных активов (этой проблеме соответственно посвящены ПБУ 6/97, 5/98 и 14/2000). Такое положение дел уже привело в 2000 году к тому, что Методическими указаниями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденными приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 года N 68н, перечень операционных и внереализационных расходов, отражаемых по соответствующим статьям "отчета о прибылях и убытках" (форма N 2), был значительно дополнен. И опять же, источник финансирования расходов, производимых согласно сложившейся практике за счет средств специальных фондов, и в этом нормативном акте не определен.
Исходя из вышеизложенного, мнение автора настоящей публикации состоит в том, что до перехода на новый План счетов организации в соответствии с действующим порядком вправе использовать в течение 2001 года для финансирования отдельных затрат средства, отраженные по счету 88. С переходом же на новый План счетов счет 84 в течение года использоваться не может, а все затраты подлежат учету в порядке, определенном ПБУ 10/99 и Инструкцией по применению нового Плана счетов.
При этом и до перехода на новый План счетов организации вправе по собственному желанию счет 88 в течение года не использовать, а все затраты, производимые ранее за счет данного источника, подлежат отнесению к операционным, внереализационным или чрезвычайным расходам, с соответствующей организацией их бухгалтерского учета.
Рассмотрим порядок формирования чистой и нераспределенной прибыли организации при использовании старого и нового Плана счетов.
Затраты организации, их структура и отражение
в бухгалтерском учете по новому и старому Планам счетов
В соответствии с пунктом 4 ПБУ 10/99 расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:
- расходы по обычным видам деятельности;
- операционные расходы;
- внереализационные расходы;
- чрезвычайные расходы.
Расходы, связанные с приобретением (сооружением, строительством, изготовлением) объектов основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию согласно своему предназначению, в соответствии с действующим порядком относятся на увеличение первоначальной стоимости данных объектов.
По объектам основных средств такое положение определено пунктом 3.2 ПБУ 6/97 и пунктом 21 "Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств", утвержденных приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 года N 33н; материально-производственных запасов - пунктом 6 ПБУ 5/98;
нематериальным активам - пунктом 6 ПБУ 14/2000.
К расходам, относимым на увеличение первоначальной стоимости активов, могут быть отнесены:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставки их поставщику, договором купли-продажи продавцу;
- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением активов;
- регистрационные сборы, государственные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объекты активов;
- таможенные пошлины и иные платежи;
- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением активов;
- вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретены активы;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением активов и затраты по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию (например, суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы).
При создании активов самой организацией их стоимость определяется как сумма всех фактических расходов на их создание и изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам и др.).
Кроме того, как отмечалось ранее, при использовании Плана счетов 1991 года можно выделить следующие текущие расходы, производимые за счет фондов специального назначения, образованных, согласно учетной политике организации и (или) ее учредительных документов, из средств нераспределенной прибыли прошлых лет:
- на производственное развитие организации (приобретение и создание нового имущества, строительство новых объектов) - за счет фондов накопления (субсчет "Фонды накопления" счета 88);
- на развитие социальной сферы в части капитальных вложений - за счет фонда социальной сферы (субсчет "Фонд социальной сферы" счета 88);
- на финансирование социальной сферы организации (за исключением капитальных вложений, финансируемых за счет фонда социальной сферы), материальное поощрение работников организации и иные текущие расходы за счет средств нераспределенной прибыли прошлых лет, не приводящие к образованию нового имущества, - за счет фондов потребления (субсчет "Фонды потребления" счета 88).
Перечни расходов, производимые за счет средств нераспределенной прибыли организации, определяются самой организацией при определении предназначения создаваемых фондов, а также отдельными нормативными документами, регулирующими вопросы формирования себестоимости продукции и налогообложения прибыли организации (например, Положения о составе затрат; "Основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях", утвержденными ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20 июля 1970 года N ВГ-21-Д; отраслевыми особенностями применения Положения о составе затрат).
К обычным видам деятельности организации в соответствии с Инструкцией по применению нового Плана счетов, пунктом 5 ПБУ 9/99 и пунктом 5 ПБУ 10/99, относится деятельность, связанная с:
- изготовлением и реализацией готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства;
- выполнением и реализацией работ и услуг промышленного и непромышленного характера;
- реализацией покупных изделий (приобретенных для комплектации);
- выполнением и реализацией строительных, монтажных, проектно-изыскательских, геологоразведочных, научно-исследовательских и т.п. работ;
- приобретением и реализацией товаров;
- оказанием услуг по перевозке грузов и пассажиров;
- выполнением (оказанием) транспортно-экспедиционных и погрузочно-разгрузочных работ (услуг);
- оказанием услуг связи;
к предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации);
- предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это является предметом деятельности организации);
- участием в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.
Как правило, в качестве обычной принимается деятельность, ради которой была создана организация. При этом к обычной может быть также отнесена та или иная деятельность при условии наличия в регистрационных документах организации соответствующего ей кода ОКОНХ (Общесоюзного классификатора отраслей народного хозяйства, утвержденного Госкомстатом СССР и Госпланом СССР 14 января 1975 года N 18 в редакции последующих изменений), или ОКДП (Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденного постановлением Госстандарта РФ от 6 августа 1993 года N 17).
Кроме того, во всех случаях необходимо учитывать, что право осуществления той или иной обычной деятельности организации должно быть подтверждено соответствующими лицензиями или иными разрешающими документами (пункт 3 статьи 49 ГК РФ).
Согласно Плану счетов 1991 года расходы по обычным видам деятельности относятся согласно своему предназначению на счета производственных затрат:
счет 20 "Основное производство" - затраты основного производства, то есть производства, продукция (работы, услуги) которого явилась целью создания организации;
счет 23 "Вспомогательные производства" - затраты вспомогательных производств, которые являются вспомогательными (подсобными) для основного производства или основной деятельности организации (обслуживание различными видами энергии (электроэнергией, паром, газом, воздухом и др.); транспортное обслуживание; ремонт основных средств; изготовление инструментов, штампов, запасных частей, строительных деталей, конструкций или обогащение строительных материалов; добычу камня, гравия, песка и других нерудных материалов; лесозаготовки, лесопиление; засолка, сушка и консервирование сельскохозяйственных продуктов);
счет 25 "Общепроизводственные расходы" - затраты по обслуживанию основного и вспомогательных производств организации, включающие в себя расходы: по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; амортизационные отчисления на полное восстановление и затраты на ремонт основных средств производственного назначения; расходы по страхованию производственного имущества; расходы на отопление, освещение и содержание производственных помещений; арендная плата за производственные помещения, машины и оборудование, другие арендуемые средства, используемые в производстве; оплата труда производственного персонала, занятого обслуживанием производства; другие аналогичные по назначению расходы;
счет 26 "Общехозяйственные расходы" - управленческие и хозяйственные расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом, например: административно-управленческие расходы; содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом; амортизационные отчисления на полное восстановление и расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения; арендная плата за помещения общехозяйственного назначения; расходы по оплате информационных, аудиторских и консультационных услуг; другие аналогичные по назначению расходы;
счет 28 "Брак в производстве" - расходы по выявленному внутреннему и внешнему браку, а также затраты на гарантийный ремонт в объеме, превышающем норму (в новом Плане счетов последнее предложение отсутствует);
счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" - расходы, связанные с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг обслуживающими производствами и хозяйствами организации, к которым могут быть отнесены организации жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитии, прачечных, бань и т.п.); пошивочных и других мастерских бытового обслуживания; столовых и буфетов; детских дошкольных учреждений (садов, яслей); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительского назначения; научно-исследовательских и конструкторских подразделений;
счет 43 "Коммерческие расходы" - расходы, связанные с реализацией (сбытом) продукции: расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим предприятиям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее реализации и оплате труда продавцов на сельскохозяйственных предприятиях; рекламные расходы и т.п.;
счет 44 "Издержки обращения" - расходы снабженческих, сбытовых, торговых, иных посреднических и других подобных им предприятий на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов (в том числе посуды и обеденных приборов на предприятиях общественного питания); по хранению и подработке товаров; на рекламу, другие аналогичные расходы.
Предприятия, заготавливающие и перерабатывающие сельскохозяйственную продукцию, а также строительные предприятия, заготавливающие материалы и конструкции, используют счет 44 для учета расходов по заготовке и доставке указанных ценностей на предприятие до включения в фактическую себестоимость приобретения (заготовления) ценностей;
счет 31 "Расходы будущих периодов" - расходы, произведенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам (горноподготовительные работы; подготовительные к производству работы в сезонных отраслях промышленности; освоение новых предприятий, производств, установок и агрегатов; рекультивация земель; неравномерно производимый в течение года ремонт основных средств; взносы арендной платы за последующие периоды и т.п.).
В дальнейшем учтенные расходы по обычным видам деятельности, в порядке принятом в организации, подлежат списанию на счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (так, например, все затраты по счетам 20-29 могут списываться на счет 20 или же затраты по счету 26 могут относится непосредственно на счет 46):
дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счетов 02 "Износ основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" - суммы износа (амортизации) используемых организацией активов;
дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счета 10 "Материалы" - стоимость использованных материалов;
дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - суммы начисленной заработной платы в пользу работников соответствующих производств и хозяйств, структурных подразделений;
дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - отчисления с выплат в пользу работников единого социального налога (взноса), на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - стоимость работ и услуг сторонних организаций, относимых к расходам по обычным видам деятельности;
дебет счета 20 кредит счетов 23, 25, 26, 28 - списание затрат вспомогательных производств (хозяйств), общехозяйственных и общепроизводственных расходов, потерь от брака в рамках, относимых к основному производству организации;
дебет счета 23 кредит счетов 25, 26, 28, 29 - списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов, потерь от брака, обслуживающих производств, относящихся к вспомогательным производствам организации;
дебет счета 29 кредит счета 23 - списание затрат вспомогательных производств и хозяйств в рамках услуг, оказанных для нужд вспомогательных производств (хозяйств);
дебет счета 46 кредит счетов 20, 43, 44 - списание понесенных затрат при реализации продукции (работ, услуг);
дебет счета 46 кредит счета 26 - списание общехозяйственных расходов в рамках затрат, относящихся к основному производству организации (такое списание производится без первоначального отражения затрат по счету 20, и допускается при условии наличия данного положения в учетной политике организации или в соответствующем нормативном законодательном акте);
дебет счета 46 кредит счетов 23, 29 - списание затрат, понесенных вспомогательными и обслуживающими производствами и хозяйствами организации в рамках продажи продукции (оказания услуг, выполнения работ) сторонним потребителям;
дебет счета 88 кредит счета 29 - списание убытка от эксплуатации жилищно-коммунального хозяйства и прочих обслуживающих производств и хозяйств, не оказывающих услуги на сторону (если организация в течение 2001 года намерена использовать счет 88);
дебет счета 31 кредит счетов 70, 69, 60, 76, др. - учтены расходы будущих периодов;
дебет счетов 20-29, 44 кредит счета 31 - в течение периода, к которому относятся расходы будущих периодов, они списаны на счета учета производственных затрат.
Конкретный перечень расходов организации, относимых на счета производственных затрат, определяется Положением о составе затрат (пункты 1-12) и отраслевыми методическими рекомендациями по его применению.
При этом Положение о составе затрат определяет порядок формирования себестоимости продукции (работ, услуг) для целей налогообложения.
Практически это означает следующее - любая из организаций вправе относить на счета производственных затрат (20-29, 43, 44) любые затраты в рамках основного производства, вспомогательных и обслуживающих производств и хозяйств, а также издержки обращения, признавая их расходами по обычным видам деятельности (например, согласно положений ПБУ 10/99). При этом для целей налогообложения необходимо производить корректировку налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, не уменьшая ее на затраты, не относимые в соответствии с Положением о составе затрат на себестоимость продукции (работ, услуг).
Или же организация может принять решение при использовании Плана счетов 1991 года списывать на счета производственных затрат только затраты, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг) согласно Положения о составе затрат, а остальные расходы производить за счет средств нераспределенной прибыли. При этом корректировка налогооблагаемой базы по налогу на прибыль или не производится (если расходы учтены по счетам производственных затрат строго согласно Положения о составе затрат), или же производится только по отдельным расходам (это касается в основном нормируемых расходов), отнесенным на счета производственных затрат, но подлежащим корректировке при определении налогооблагаемой базы.
Пример N 1
Затраты организации по изготовлению и реализации продукции (выполнению работ, оказанию услуг) за отчетный период составили 125 000 руб., в том числе суммы материальной помощи работникам согласно их письменным заявлениям к отпуску - 5 000 руб., суточные по служебным командировкам в пределах нормы 55 руб. за одни сутки - 550 руб., сверх нормы - 250 руб.
Выручка за отчетный период составила 240 000 руб., в том числе НДС 20% - 40 000 руб.
В бухгалтерском учете организации затраты могут быть учтены одним из следующих способов:
1. С отнесением всех расходов организации, связанных с изготовлением и реализацией продукции (выполнением работ, оказанием услуг) к расходам по обычной деятельности:
дебет счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29 кредит счетов 02, 05, 13, 10, 70, 69, 60, 76 - 125 000 руб. - учтены произведенные затраты;
дебет счета 46 кредит счетов 20, 26, 23, 29 - 125 000 руб. - произведенные затраты отнесены на счета реализации;
дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 46 - 240 000 руб. - выручка от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), включая НДС;
дебет счета 46 кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - НДС с выручки от реализации;
дебет счета 46 кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - 75 000 руб. (240 000 руб. - 40 000 руб. - 12 5000 руб.) - балансовая прибыль от реализации продукции (работ, услуг).
Так как в соответствии с Положением о составе затрат суммы материальной помощи и суточные по служебным командировкам сверх установленных норм на себестоимость продукции (работ, услуг) не относятся, то для целей налогообложения необходимо произвести корректировку суммы полученной балансовой прибыли.
Налогооблагаемая прибыль за отчетный период составит 80 250 руб. (75 000 руб. + 5 000 руб. + 250 руб.).
2. С отнесением отдельных расходов за счет средств нераспределенной прибыли прошлых лет:
дебет счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29 кредит счетов 02, 05, 13, 10, 70, 69, 60, 76 - 120 000 руб.(125 000 руб. - 5 000 руб.) - учтены произведенные затраты, связанные с изготовлением и реализацией продукции (работ, услуг) за исключением сумм материальной помощи, погашаемых за счет фондов специального назначения, формируемых из средств нераспределенной прибыли прошлых лет;
дебет счета 88 кредит счета 70 - 5 000 руб. - суммы материальной помощи;
дебет счета 46 кредит счетов 20, 26, 23, 29 - 120 000 руб. - производственные затраты отнесены на реализацию;
дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 46 - 240 000 руб. - выручка от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), включая НДС;
дебет счета 46 кредит счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - НДС с выручки от реализации;
дебет счета 46 кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - 80 000 руб. (240 000 руб. - 40 000 руб. - 120 000 руб.) - балансовая прибыль от реализации продукции (работ, услуг).
Для целей налогообложения суммы балансовой прибыли подлежат корректировке на суточные, произведенные сверх установленных норм.
Тем самым налогооблагаемая прибыль за отчетный период составит 80 250 руб. (80 000 руб. + 250 руб.).
При переходе организаций на новый План счетов расходы по обычным видам деятельности учитываются на одноименных счетах 20-29, либо на счетах 20-39 (счета 30-39 Плана счетов 2000 года наименований не имеют). В последнем случае счета 20-29 используются для группировки по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также исчисления производственной себестоимости продукции (работ, услуг), а счета 30-39 применяются для учета расходов по элементам расходов (состав и методика использования схемы счетов 20-39 устанавливается организацией исходя из особенностей деятельности, структуры, организации управления на основе рекомендаций Минфина РФ, которые до настоящего времени к сожалению не разработаны).
Коммерческие расходы, связанные с реализацией (сбытом) продукции (счет 43 Плана счетов 1991 года), а также издержки обращения торговых и посреднических организаций (счет 44 Плана счетов 1991 года) с переходом на План счетов 2000 года учитываются по счету 44 "Расходы на продажу".
Так как в соответствии с Планом счетов 2000 года использование в течение года счета учета средств нераспределенной прибыли прошлых лет (счет 84) и создание за счет таких средств фондов специального назначения не предусмотрено, то все расходы организации, связанные с изготовлением и реализацией продукции (выполнением работ, оказанием услуг), в соответствии с требованиями ПБУ 10/99, должны быть отнесены к расходам по обычным видам деятельности.
При этом в учете отражаются следующие записи:
дебет счетов 20-29, 44 кредит счетов 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" - суммы износа (амортизации) используемых организацией активов;
дебет счетов 20-29, 44 кредит счета 10 "Материалы" - стоимость использованных материалов;
дебет счетов 20-29, 44 кредит счетов 70, 69 - суммы начисленной заработной платы и отчислений с нее единого социального налога (взноса) и обязательных отчислений на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
дебет счетов 20-29, 44 кредит счетов 60, 76 - стоимость работ и услуг сторонних организаций, относимых к расходам по обычным видам деятельности;
дебет счета 20 кредит счетов 23, 25, 26, 28 - списание затрат вспомогательных производств (хозяйств), общехозяйственных и общепроизводственных расходов, потерь от брака в рамках, относимых к основному производству организации;
дебет счета 23 кредит счетов 25, 26, 28, 29 - списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов, потерь от брака, расходов обслуживающих производств, относящихся к вспомогательным производствам организации;
дебет счета 29 кредит счета 23 - списание затрат вспомогательных производств и хозяйств в рамках услуг, оказанных для нужд вспомогательных производств (хозяйств);
дебет счета 29 кредит счета 26 - списание общехозяйственных расходов в их части, приходящейся на обслуживающие производства и хозяйства, если последние выполняли работы и оказывали услуги на сторону;
дебет счета 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 20, 44 - списание понесенных затрат при реализации продукции (работ, услуг);
дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 26 - списание общехозяйственных расходов организаций, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность);
дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 23, 29 - списание затрат, понесенных вспомогательными и обслуживающими производствами и хозяйствами организации в рамках продажи продукции (оказания услуг, выполнения работ) сторонним потребителям;
дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" кредит счетов 70, 69, 60, 76, др. - учтены расходы будущих периодов;
дебет счетов 20-29, 44 кредит счета 97 - в течение периода, к которому относятся расходы будущих периодов, они списаны на счета учета производственных затрат.
Пример N 2
Из примера N 1 в бухгалтерском учете организации при переходе на План счетов 2000 года должны быть оформлены следующие проводки:
дебет счетов 20, 23, 25, 26, 28, 29 кредит счетов 02, 05, 10, 60, 69, 70, 76 и др. - 125 000 руб. - учтены произведенные затраты, связанные с изготовлением и реализацией продукции (работ, услуг);
дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 20, 23, 26, 29 - 125 000 руб. - произведенные затраты отнесены на счета реализации;
дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 90, субсчет "Выручка" - 240 000 руб. - выручка от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), включая НДС;
дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - НДС с выручки от реализации;
дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - 75 000 руб. (240 000 руб. - 40 000 руб. - 125 000 руб.) - балансовая прибыль от реализации продукции (работ, услуг).
Так как в соответствии с Положением о составе затрат суммы материальной помощи и суточные по служебным командировкам сверх установленных норм на себестоимость продукции (работ, услуг) не относятся, то для целей налогообложения необходимо произвести корректировку суммы полученной балансовой прибыли.
Налогооблагаемая прибыль за отчетный период составит 80 250 руб. (75 000 руб. + 5 000 руб. + 250 руб.).
К операционным расходам организации в соответствии с пунктом 11 ПБУ 11/99 относятся:
- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, если это не является предметом деятельности организации;
- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, если это не является предметом деятельности организации;
- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, если это не является предметом деятельности организации;
- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
- прочие операционные расходы (например, в соответствии с пунктом 76 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности к операционным расходам организации также отнесены расходы по содержанию законсервированных производственных мощностей и объектов, мобилизационных мощностей; расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров); прекращением производства, не давшего продукции; расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитарных услуг и т.п.); суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком).
К внереализационным расходам организации в соответствии с пунктом 12 ПБУ 10/99 относятся:
- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- возмещение причиненных организацией убытков;
- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
- курсовые разницы;
- суммы уценки активов (за исключением внеоборотных активов);
- прочие внереализационные расходы (например, в соответствии с пунктом 78 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности к внереализационным расходам организации относятся также убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, по которым исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика; убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых по решениям суда не установлены; судебные расходы).
При использовании Плана счетов 1991 года операционные и внереализационные расходы относятся на счет 80, а при переходе на План счетов 2000 года - на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы".
При этом в целях налогообложения данные расходы учитываются также в порядке, предусмотренном Положением о составе затрат и Инструкцией по налогу на прибыль, что требует, при необходимости, корректировки налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (например, при реализации объектов основных средств их остаточная стоимость в целях налогообложения должна быть скорректирована с применением "индекса-дефлятора", а также на сумму убытка от реализации и прочего выбытия объектов основных средств; проценты за пользование кредитами учитываются для целей налогообложения в порядке, определенном подпунктом "с" пункта 2 Положения о составе затрат).
В бухгалтерском учете организации отражаются следующие записи по учету операционных и внереализационных расходов и их финансированию (определению источника оплаты).
При применении Плана счетов 1991 года:
дебет счета 80 кредит счетов 02, 10, 20, 23, 29, 69, 70 и др. - расходы по содержанию и эксплуатации переданного в аренду имущества; расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности; расходы, связанные с участием в капиталах других организаций, если все эти виды деятельности не являются предметом деятельности организации;
дебет счета 76 кредит счета 80 - начисление сумм арендной платы, платежей за предоставление за плату соответствующих прав, доходов от участия в деятельности в капиталах других организаций;
дебет счета 51 кредит счетов 76, 80 - фактическое поступление сумм доходов (счет 80 - если до этого не было произведено начисление доходов);
дебет счета 51 кредит счета 83 "Доходы будущих периодов" - поступление сумм доходов, относящихся к последующим отчетным периодам;
дебет счета 83 кредит счета 80 - списание доходов, относящихся к последующим отчетным периодам, при наступлении этих периодов;
дебет счета 80 кредит счетов 51, 76 - проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
дебет счетов 06 "Долгосрочные финансовые вложения", 58 "Краткосрочные финансовые вложения", 76, 51 кредит счета 80 - проценты, подлежащие получению (полученные) организацией;
дебет счета 62 кредит счетов 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов" - выручка от реализации принадлежащих организации объектов основных средств (счет 47) и прочих активов (счет 48);
дебет счетов 47, 48 кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС со стоимости реализованных активов;
дебет счетов 47, 48 кредит счетов 01, 04, 10, 12 - списание первоначальной стоимости активов;
дебет счета 47, 48 кредит счетов 10, 69, 70 и др. - затраты, связанные с реализацией активов организации;
дебет счетов 02, 05, 13 кредит счетов 47, 48 - списание суммы начисленного износа (амортизации) по реализуемым и выбываемым активам;
дебет счетов 47, 48 (80) кредит счетов 80 (47, 48) - финансовый результат от реализации и прочего выбытия активов организации (соответственно - прибыль и убыток);
дебет счета 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества" кредит счета 80 - доходы, получаемые организацией по договору простого товарищества;
дебет счета 80 кредит счетов 10, 20, 23, 28, 69, 70 и др. - расходы организации на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации; по содержанию мобилизационных мощностей; связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), и прекращением производства, не давшего продукции; с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитарных услуг, и т.п.);
дебет счета 80 кредит счета 68 - суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком, за исключением сумм налога на прибыль;
дебет счетов 50 "Касса", 51, 52 кредит счета 80 - безвозмездно полученные организацией денежные средства;
дебет счетов 01, 04, 10, 12 кредит счета 83 - стоимость безвозмездно полученных организацией активов;
дебет счетов 20-29 кредит счетов 02, 05, 13 - сумма начисленного износа по безвозмездно полученным активам;
дебет счета 83 кредит счета 80 - одновременно с начислением износа признаются внереализационные доходы организации по безвозмездно полученным активам;
дебет счетов 20-29, 43, 44 кредит счета 10 - отпуск материалов, полученных безвозмездно, в производство;
дебет счета 83 кредит счета 80 - одновременно с отпуском материалов в производство, признаются внереализационные доходы организации;
дебет счетов 76, 63 "Расчеты по претензиям" кредит счета 80 - присужденные к получению организацией суммы штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий договоров;
дебет счетов 51, 52 кредит счетов 76, 63, 80 - полученные организацией суммы штрафных санкций;
дебет счета 80 кредит счетов 76, 63 - суммы штрафных санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, подлежащие уплате организацией;
дебет счетов 76, 63, 80 кредит счетов 51, 52 - платежи организации по уплате штрафных санкций за нарушение условий хозяйственных договоров;
дебет счетов 60, 76, 70, 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" и др. кредит счета 80 - списание сумм кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
дебет счета 80 кредит счетов 62, 76 и др. - списание сумм дебиторской задолженности, нереальных для взыскания.
При применении Плана счетов 2000 года:
дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 02, 10, 20, 23, 29, 69, 70 и др. - расходы по содержанию и эксплуатации переданного в аренду имущества; расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности; расходы, связанные с участием в капиталах других организаций, если все эти виды деятельности не являются предметом деятельности организации;
дебет счета 76 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - начисление сумм арендной платы, платежей за предоставление за плату соответствующих прав, доходов от участия в деятельности в капиталах других организаций;
дебет счета 51 кредит счетов 76, 91, субсчет "Прочие доходы" - фактическое поступление сумм доходов (счет 91 - если до этого не было произведено начисление доходов);
дебет счета 51 кредит счета 98 "Доходы будущих периодов" - поступление сумм доходов, относящихся к последующим отчетным периодам;
дебет счета 98 кредит счета 80 - списание доходов, относящихся к последующим отчетным периодам, при наступлении этих периодов;
дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 51, 76 - проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
дебет счетов 58 "Финансовые вложения", 76, 51 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - проценты, подлежащие получению (полученные) организацией;
дебет счета 62 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - выручка от реализации принадлежащих организации активов;
дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС со стоимости реализованных активов;
дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 01, 04, 10 - списание остаточной стоимости активов (по материалам - балансовая стоимость);
дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 70, 69, 10 и др. - затраты, связанные с реализацией активов организации;
дебет счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" кредит счета 01 - списание первоначальной стоимости реализуемых объектов основных средств (при использовании субсчета "Выбытие основных средств");
дебет счета 02 кредит счета 01 - списание суммы начисленной амортизации по реализуемым и выбываемым объектам основных средств (если используется субсчет "Выбытие основных средств", то проводка по счету 01 отражается по кредиту данного субсчета);
дебет счета 05 кредит счета 04 - списание суммы начисленной амортизации по реализуемым и выбываемым нематериальным активам;
дебет счета 76, субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и прочим доходам" кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - доходы, получаемые организацией по договору простого товарищества;
дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счетов 10, 20, 23, 69, 70 и др. - расходы организации на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации; по содержанию мобилизационных мощностей; связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), и прекращением производства, не давшего продукции; с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитариях услуг, и т.п.);
дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" кредит счета 68 - суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком, за исключением сумм налога на прибыль;
дебет счетов 50 "Касса", 51, 52 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - безвозмездно полученные организацией денежные средства;
дебет счетов 01, 04, 10 кредит счета 98 - стоимость безвозмездно полученных организацией активов;
дебет счетов 20-29 кредит счетов 02, 05 - сумма начисленного износа по безвозмездно полученным активам;
дебет счета 98 кредит счета 91, субсчет "Прочие доходы" - одновременно с начислением износа признаются внереализационные доходы организации по безвозмездно полученным активам;
дебет счетов 20-29, 44 кредит с
