Учет и расчеты пособия по временной нетрудоспособности (Н.В. Парушина, "Бухгалтерский учет", N 8, апрель 2001 г.)

Учет и расчеты пособия по временной нетрудоспособности

При расчете пособия по временной нетрудоспособности для отдельных категорий работников с учетом различных социальных условий возникают отклонения от общих правил исчисления пособия.

Указом Президента РФ от 15.03.2000 N 508 "О размере пособия по временной нетрудоспособности" внесены изменения в порядок исчисления пособия по временной нетрудоспособности. Согласно п.1 данного указа пособие по временной нетрудоспособности исчисляется исходя из фактического заработка работающих граждан и не может превышать за полный календарный месяц сумму, равную 85-кратному минимальному размеру оплаты труда, установленному федеральным законом.

В соответствии со ст.3 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" для расчета пособия по временной нетрудоспособности с 2001 г. применяются следующие минимальные размеры оплаты труда:

с 1 января 2001 г. - 200 руб.;

с 1 июля 2001 г. - 300 руб.

Таким образом, максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности за полный календарный месяц с 1 января по 30 июня 2001 г. составляет 17000 руб. (200 руб. х 85), а с 1 июля будет равен 25500 руб. (300 руб. х 85).

На основании п.1 Указа Президента РФ N 508 пособие по временной нетрудоспособности без ограничения его максимального размера выплачивается отдельным категориям работающих граждан в случаях, установленных федеральными законами.

Случаи и категории граждан, которым пособие выплачивается без ограничения его максимального значения, указаны в письме Фонда социального страхования РФ от 22.10.97 N 054/844-97.

Кроме того, ряд федеральных законов регулирует случаи выплаты пособия по временной нетрудоспособности без ограничения максимального установленного законодательством размера пособия:

при исчислении пособий по беременности и родам (во всех случаях), поскольку ст.8 Федерального закона от 19.05.95 N 81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей" установлено, что пособие назначается в размере среднего заработка (дохода);

при исчислении пособий по временной нетрудоспособности работникам, указанным в Законе РФ от 15.05.91 N 1244-1 "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС";

при исчислении пособий по временной нетрудоспособности работникам, на которых распространяется действие ст.24 Закона РФ от 19.02.93 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" (ред. от 27.12.2000);

при исчислении пособий по временной нетрудоспособности вследствие трудового увечья или профессионального заболевания, поскольку ст.9 Федерального закона от 24.07.98 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" установлено, что пособие выплачивается за весь период временной нетрудоспособности застрахованного до его выздоровления или установления стойкой утраты профессиональной трудоспособности в размере 100% его среднего заработка, исчисленного в соответствии с законодательством Российской Федерации о пособиях по временной нетрудоспособности.

Что касается пособий по временной нетрудоспособности работающим инвалидам Великой Отечественной войны и инвалидам боевых действий на территории других государств, донорам, сдавшим безвозмездно в течение года кровь и (или) ее компоненты в суммарном количестве, равном двум максимально допустимым дозам, то согласно действующему законодательству (Федеральный закон от 12.01.95 N 5-ФЗ "О ветеранах", Закон РФ от 09.06.93 N 5142-1 "О донорстве крови и ее компонентов") и письму ФСС РФ от 22.10.97 N 054/844-97 названным категориям работников пособие исчисляется по общим правилам, т. е. с применением ограничения 85-кратным МРОТ, но в размере 100% заработка независимо от непрерывного трудового стажа.

Порядок расчета пособия по временной нетрудоспособности предусматривает включение в фактический заработок работника помимо суммы должностного оклада (тарифной ставки, сдельного заработка):

надбавок, доплат и других постоянных выплат, например: надбавок за выслугу лет, за работу во вредных условиях, за непрерывный стаж работы, за звание, степень, должность и др.; доплат за расширение зоны обслуживания, за руководство производственной практикой, бригадой, за выполнение государственных или общественных обязанностей и др.; районных коэффициентов и процентных надбавок;

дополнительных выплат, носящих единовременный характер (доплат за работу в ночное и сверхурочное время, в выходные и праздничные дни, единовременных вознаграждений за выслугу лет, премий и др.).

Кроме этого, согласно п.2 Указа Президента РФ N 508 сохраняется действующий порядок исчисления среднего заработка и непрерывного трудового стажа работающих граждан при назначении пособий по временной нетрудоспособности, установленный "Положением о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию", утвержденным постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.84 N 13-6 (ред. от 15.04.92).

Условия назначения и размер пособия

На основании п.8, 11-26 раздела 2 "Пособие по временной нетрудоспособности" данного положения пособие по временной нетрудоспособности выплачивается за счет средств государственного социального страхования в следующих случаях:

при заболевании (травме), связанном с утратой трудоспособности;

при санаторно-курортном лечении, если ежегодного и дополнительных отпусков работника недостаточно для лечения и проезда в санаторий и обратно и если путевка (курсовка) выдана за счет средств социального страхования;

при болезни члена семьи в случае необходимости ухода за ним;

при карантине, если работник отстранен от работы органами санитарно-эпидемиологической службы вследствие заразного заболевания лиц, окружавших его;

при временном переводе на другую работу в связи с заболеванием туберкулезом или с профессиональным заболеванием;

при протезировании с помещением в стационар протезно-ортопедического предприятия.

Основанием для назначения пособия по временной нетрудоспособности является выданный лечебным учреждением в установленном порядке больничный листок (п.9).

Период выплаты пособия регулируется п.10, согласно которому пособие по временной нетрудоспособности выдается с первого дня утраты трудоспособности и до ее восстановления или до установления инвалидности.

Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от стажа работы сотрудника и его среднего заработка:

Трудовой стаж	Размер пособия по временной нетрудоспособности
8 и более лет	100% заработка
от 5 до 8 лет	80% заработка
до 5 лет	60% заработка

Согласно п.30 Положения независимо от стажа работы пособие выдается в размере 100% следующим категориям работников:

лицам, имеющим на своем иждивении трех или более детей, не достигших 16 (учащиеся - 18) лет;

работникам, у которых временная нетрудоспособность наступила вследствие ранения, контузии, увечья или заболевания, полученных при выполнении интернационального долга;

работникам, ликвидаторам последствий аварии на Чернобыльской АЭС;

лицам, проживающим в зоне с льготным социально-экономическим статусом;

лицам, временная нетрудоспособность которых наступила вследствие трудового увечья или профессионального заболевания;

работающим инвалидам Великой Отечественной войны и другим инвалидам, приравненным по льготам к инвалидам Великой Отечественной войны.

Непрерывный трудовой стаж при определении размера пособия исчисляется ко дню наступления нетрудоспособности в соответствии с Правилами исчисления непрерывного трудового стажа рабочих и служащих при назначении пособий по государственному социальному страхованию, утвержденными постановлением Совета Министров СССР от 13.04.73 N 252 (ред. от 01.07.91).

Исчисление и учет пособия по временной нетрудоспособности

Общая сумма пособия по временной нетрудоспособности определяется путем умножения дневного пособия на число рабочих дней (для отдельных категорий работников - календарных), пропущенных в данном месяце вследствие нетрудоспособности.

Ограничение пособия по временной нетрудоспособности установленным максимальным размером осуществляется на этапе определения суммы дневного пособия в следующем порядке:

дневное пособие по временной нетрудоспособности исчисляется в установленном порядке в процентах (в зависимости от непрерывного трудового стажа работы) к среднедневному заработку работника;

сумма максимального размера дневного пособия по временной нетрудоспособности определяется делением максимального размера пособия (до 31 декабря 2000 г. - 11220 руб. (132 руб. х 85), с 1 января по 30 июня 2001 г. - 17000 руб., с 1 июля 2001 г. - 25500 руб.) на количество рабочих (для отдельных категорий работников - календарных) дней по установленному для работника графику в месяце нетрудоспособности.

В случае превышения дневного пособия, исчисленного из фактического заработка работника, над максимальным размером пособия по временной нетрудоспособности оно ограничивается этой суммой.

При этом порядок исчисления среднедневного заработка зависит от формы оплаты труда работника: сдельной или повременной.

Расчет пособия по временной нетрудоспособности при повременной оплате труда

В соответствии с п.72 и 73 данного положения работникам, имеющим повременную оплату труда (месячный оклад, дневную или часовую тарифную ставку), для исчисления среднедневного заработка месячный оклад (тарифная ставка) с учетом постоянных доплат и надбавок, получаемых на день наступления нетрудоспособности, и среднемесячной суммы премий делится на число всех рабочих дней месяца нетрудоспособности.

В этом случае, если размер дневного пособия, исчисляемого из фактического заработка, меньше суммы, определенной исходя из 85-кратного МРОТ, пособие по временной нетрудоспособности рассчитывается следующим образом.

Пример 1. Работнику установлен оклад 10000 руб. Кроме того, ему начисляются: надбавка за вредные условия труда - 20% от оклада (2000 руб.); надбавка за непрерывный стаж работы - 30% от оклада (3000 руб.); ежемесячная премия - 20% от оклада (2000 руб.). Таким образом, фактический заработок за полностью отработанный месяц составляет 17000 руб. (10000 руб. + 2000 руб. + 3000 руб. + 2000 руб.). Работник заболел в январе. Временная нетрудоспособность работника продолжалась 10 дней. Непрерывный трудовой стаж работы - 6 лет (размер пособия составляет 80% от заработка).

По графику пятидневной рабочей недели в январе 2001 г. 20 рабочих дней.

Рассчитаем размер пособия по временной нетрудоспособности работнику.

Среднедневной фактический заработок работника исходя из количества рабочих дней в январе - 20:

17000 руб. : 20 дней = 850 руб.

Размер дневного пособия по временной нетрудоспособности, рассчитываемый исходя из среднедневного заработка и продолжительности непрерывного трудового стажа:

850 руб. х 80% = 680 руб.

Размер дневного пособия в январе исходя из 85-кратного МРОТ, установленного Указом N 508:

200 руб. х 85 : 20 дней = 850 руб.

Поскольку размер дневного пособия, исчисленного из фактического заработка, меньше суммы, определенной исходя из 85-кратного МРОТ, то пособие по временной нетрудоспособности рассчитывается из суммы дневного пособия в 680 руб.

Сумма пособия по временной нетрудоспособности с учетом продолжительности болезни 10 дней составит:

680 руб. х 10 дней = 6800 руб.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, делается следующая запись на сумму начисленного пособия по временной нетрудоспособности:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

6800 руб.

При превышении размера дневного пособия, исчисленного исходя из фактического заработка, по сравнению с максимальным размером дневного пособия по временной нетрудоспособности расчет осуществляется в следующем порядке.

Пример 2. Оклад работника составляет 25000 руб. На предприятии действует квартальная система премирования. Премия за I квартал 2001 г. в размере 4500 руб. будет начислена и выплачена только в конце марта. Работник заболел в январе. Временная нетрудоспособность продолжалась 15 дней. Общий трудовой стаж работника к моменту временной нетрудоспособности составил 10 лет 5 месяцев (размер пособия составляет 100% от заработка).

Рассчитаем размер пособия по временной нетрудоспособности.

В соответствии с письмом ФСС РФ от 05.03.93 N 114-43 и абз.1 п.70 Положения среднемесячная сумма квартальной премии в расчет пособия по временной нетрудоспособности с января по март 2001 г. не включается. Таким образом, фактический заработок за полностью отработанный месяц составляет 25000 руб.

Среднедневной фактический заработок работника исходя из количества рабочих дней в январе - 20:

25000 руб. : 20 дней = 1250 руб.

Размер дневного пособия в январе исходя из 85-кратного МРОТ:

200 руб. х 85 : 20 дней = 850 руб.

С учетом общего трудового стажа работника (10 лет 5 месяцев) и превышения фактического среднедневного заработка над максимальным размером дневного пособия пособие по временной нетрудоспособности, подлежащее выплате работнику предприятия, рассчитывается исходя из максимального значения в 850 руб.

Сумма пособия по временной нетрудоспособности с учетом продолжительности болезни 15 дней составит:

850 руб. х 15 дней = 12750 руб.

В бухгалтерском учете делается следующая запись на сумму начисленного пособия по временной нетрудоспособности:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

12750 руб.

При изменении минимального размера оплаты труда, установленного законодательством, в период временной нетрудоспособности работника применяется иной порядок расчета пособия по временной нетрудоспособности:

Пример 3. Работник заболел 25 декабря 2000 г. и болел до 10 января 2001 г., т. е. временная нетрудоспособность работника продолжалась 9 рабочих дней. Оклад работника установлен в размере 20000 руб. Непрерывный трудовой стаж работника 15 лет (размер пособия составляет 100% от заработка).

По графику пятидневной рабочей недели число рабочих дней в декабре и январе - 20.

Рассчитаем размер пособия по временной нетрудоспособности работнику:

Среднедневной заработок работника исходя из количества рабочих дней:

декабрь - 20000 руб. : 20 дней = 1000 руб.;

январь - 20000 руб. : 20 дней = 1000 руб.

Размер дневного пособия по временной нетрудоспособности, рассчитываемый исходя из среднедневного заработка и продолжительности трудового стажа, составит:

декабрь - 1000 руб. х 100% = 1000 руб.;

январь - 1000 руб. х 100% = 1000 руб.

Максимальный размер дневного пособия с учетом 85-кратного МРОТ, действующего в данном месяце, составит:

декабрь - 132 руб. х 85 : 20 дней = 561 руб.;

январь - 200 руб. х 85 : 20 дней = 850 руб.

Так как размер дневного пособия выше максимально установленного законодательством, то для расчета суммы пособия берется максимальный размер дневного пособия за декабрь и январь. С учетом того, что в декабре количество дней временной нетрудоспособности 5, а в январе - 4, расчет будет следующим:

(561 руб. х 5 дней) + (850 руб. х 4 дня) = 6205 руб.

В бухгалтерском учете делается следующая запись на сумму начисленного работнику пособия по временной нетрудоспособности:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

6205 руб.

В соответствии с п.1 Указа Президента РФ N 508 в районах и местностях, где в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности определяется с учетом этих коэффициентов. Этот пункт Указа распространяется на работников Крайнего Севера. Статья 24 "Пособия по временной нетрудоспособности" Закона РФ от 19.02.93 N 4520-1 (в ред. ФЗ от 08.01.98 N 4-ФЗ) "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" устанавливает, что в случае временной нетрудоспособности лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере полного заработка с учетом районного коэффициента и процентной надбавки. Если на территории применяется коэффициент, установленный Правительством РФ, и повышенный коэффициент, определенный администрацией субъекта Российской Федерации, то для расчета пособия по временной нетрудоспособности следует использовать только коэффициент, установленный Правительством РФ.

Кроме этого, на эту категорию граждан распространяется положение об отсутствии ограничения максимального размера пособия (п.3 письма ФСС РФ от 17.03.2000 N 02-18/05-1855 "Об Указе Президента РФ от 15 марта 2000 года N 508 "О размере пособия по временной нетрудоспособности").

Пример 4. Предприятие осуществляет деятельность на территории Крайнего Севера.

Работнику установлен оклад 25000 руб. Кроме того, ему ежемесячно начисляется премия в размере 20% от оклада (5000 руб.). Таким образом, фактический заработок за полностью отработанный месяц составляет 30000 руб. (25000 руб. + 5000 руб.). Работник заболел в январе 2001 г. Временная нетрудоспособность работника продолжалась 7 дней.

К моменту наступления нетрудоспособности работника его непрерывный трудовой стаж составил 7 лет (размер пособия составляет 80% от заработка).

Согласно постановлению Правительства РФ в этой местности применяется районный коэффициент к заработной плате в размере 1,5. Однако местной администрацией установлен повышенный коэффициент в размере 1,7.

По графику пятидневной рабочей недели число рабочих дней в январе составило 20.

С учетом разъяснений Фонда социального страхования РФ (письмо от 06.04.2000 N 02-18/05-2322) максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности определяется из расчета 85-кратного МРОТ, увеличенного на соответствующий районный коэффициент - 1,5.

Рассчитаем размер пособия по временной нетрудоспособности.

Среднедневной фактический заработок работника исходя из количества рабочих дней в январе - 20 и районного коэффициента - 1,5:

30000 руб. х 1,5 : 20 дней = 2250 руб.

Размер дневного пособия по временной нетрудоспособности, рассчитываемый исходя из среднедневного заработка и продолжительности непрерывного трудового стажа:

2250 руб. х 80% = 1800 руб.

Максимальный размер дневного пособия исходя из 85-кратного МРОТ и районного коэффициента 1,5:

200 руб. х 85 х 1,5 : 20 дней = 1275 руб.

Исчисленный максимальный размер дневного пособия меньше той суммы, которая рассчитана на основе фактического заработка работника. Но пособие исчисляется исходя из 1800 руб. за каждый день болезни работника:

1800 руб. х 7 дней = 12600 руб.

В бухгалтерском учете делается следующая запись на сумму начисленного работнику пособия по временной нетрудоспособности:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

12600 руб.

Для отдельных категорий граждан отсутствуют какие-либо ограничения в расчете и выплате пособий по временной нетрудоспособности, а именно: ограничения по трудовому стажу и максимальному размеру пособия. К ним относятся: лица, проживающие и работающие в зоне с льготным социально-экономическим статусом (Чернобыльская зона), и работники, временная нетрудоспособность которых наступила вследствие трудового увечья или профессионального заболевания.

Пример 5. Работник проживает и работает в Чернобыльской зоне. Его фактический заработок составляет 20000 руб. Работник заболел в январе. Временная нетрудоспособность работника продолжалась 7 рабочих дней. К моменту наступления нетрудоспособности его непрерывный трудовой стаж составил 5 лет 5 месяцев. По графику пятидневной рабочей недели в январе 20 дней.

С учетом особенностей исчисления пособия по временной нетрудоспособности для этой категории работников произведем расчет.

Среднедневной фактический заработок работника исходя из количества рабочих дней в январе - 20:

20000 руб. : 20 дней = 1000 руб.

Размер дневного пособия по временной нетрудоспособности, рассчитываемый исходя из среднедневного заработка и продолжительности непрерывного трудового стажа (исчисляется исходя из 100% размера заработка независимо от трудового стажа):

1000 руб. х 100% = 1000 руб.

Максимальный размер дневного пособия исходя из 85-кратного МРОТ составляет:

200 руб. х 85 : 20 дней = 850 руб.

Определенный максимальный размер дневного пособия меньше фактически исчисленного, однако пособие по временной нетрудоспособности, подлежащее выплате работнику, будет рассчитано исходя из 1000 руб. за каждый день болезни:

1000 руб. х 7 дней = 7000 руб.

В бухгалтерском учете производится следующая запись на сумму начисленного работнику пособия по временной нетрудоспособности:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

7000 руб.

Расчет пособия по временной нетрудоспособности при сдельной оплате труда

Согласно п.74 "Положения о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию" пособие по временной нетрудоспособности работникам, получающим сдельную оплату труда, работникам, размер заработка которых зависит от выработки, а также лицам с помесячной оплатой труда, получающим ежемесячные премии вместе с заработной платой данного месяца, исчисляется из их среднего заработка за два последних календарных месяца, предшествующих первому числу месяца, в котором наступила нетрудоспособность, с прибавлением к заработку каждого месяца среднемесячной суммы премий.

При этом среднедневной заработок работников, получающих сдельную оплату труда, для исчисления пособия определяется путем деления фактического заработка на число всех рабочих дней по графику в периоде, за который взят заработок.

В число рабочих дней, на которые делится заработок, не включаются дни временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, ежегодного и дополнительного отпусков, а также освобождения от работы в других случаях (п.76 Положения).

Если в указанные два расчетных месяца, предшествующих болезни, работник отработал полностью все дни по графику, то для исчисления суммы пособия берется фактический заработок за эти проработанные дни.

Пример 6. Сдельный заработок работника составляет 5000 руб. Кроме того, ему начисляется доплата за совмещение должности мастера цеха в размере 20% от сдельного заработка (1000 руб.) и за обучение учеников на производстве - 5% от заработка (250 руб.). Таким образом, фактическая заработная плата за полностью отработанный месяц составляет 6250 руб. (5000 руб. + 1000 руб. + 250 руб.).

Работнику ежемесячно выплачивается премия в размере 70% от заработка (3500 руб. при полностью отработанном месяце).

Согласно п.70 Положения все виды заработка, подлежащие учету при исчислении пособий, в том числе ежемесячные премии, выплаченные с заработной платой данного месяца, включаются в заработок по времени, за которое они начислены, а не по времени их фактического получения.

Работник заболел в январе. Продолжительность болезни - 11 рабочих дней. Пособие по временной нетрудоспособности с учетом трудового стажа 9 лет (начисляется из расчета 100% от заработка) исчисляется исходя из суммы премий за ноябрь и декабрь с учетом того, что оба месяца отработаны полностью (3500 руб. х 2 мес. = 7000 руб.).

Рассчитаем размер пособия по временной нетрудоспособности.

Среднедневной фактический заработок работника исходя из количества рабочих дней в ноябре - 21 день и декабре - 20 дней: (6250 руб. + 3500 руб.) х 2 мес. : (21 день + 20 дней) = 475 руб. 61 коп.

Размер дневного пособия с учетом трудового стажа составляет:

475 руб. 61 коп. х 100% = 475 руб. 61 коп.

Максимальный размер дневного пособия исходя из 85-кратного МРОТ составляет:

200 руб. х 85 : 20 дней = 850 руб.

Поскольку среднедневной заработок, исчисленный из фактического заработка меньше, чем среднедневное пособие, исчисленное из 85-кратного МРОТ, то пособие по временной нетрудоспособности будет рассчитано исходя из дневного пособия в 475 руб. 61 коп.

475 руб. 61 коп. х 11 дней = 5231 руб. 71 коп.

В бухгалтерском учете делается запись на сумму начисленного работнику пособия по временной нетрудоспособности:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

5231 руб. 71 коп.

Согласно п.74 Положения, если в указанные два месяца работник фактически проработал не все дни по графику, то для исчисления пособия берется заработок за фактически проработанные дни в каждом из этих двух месяцев. При этом в случае начисления работнику премии среднемесячная сумма премий в каждом из месяцев учитывается пропорционально отработанному времени (абз.4 п.74).

Пример 7. Условия примера 6. Работник заболел в феврале 2001 г., продолжительность болезни - 12 рабочих дней. Декабрь был отработан полностью, а в январе количество отработанных дней составило 10, остальное время работник находился в дополнительном отпуске.

В расчетном периоде исходя из количества отработанных дней работнику было начислено (табл.1).

Таблица 1

Месяц	Количество рабочих дней по графику	Количество фактически отработан- ных дней	Заработ- ная пла- та, руб.	Доплата за совме- щение должнос- ти*(1), руб.	Доплата за обуче- ние учени- ков*(2), руб.	Премия*(3), руб.
Декабрь	20	20	5000	1000	250	3500
Январь	20	10	2500	500	125	1750
Итого	40	30	7500	1500	375	5250
*(1) 20% от заработка *(2) 5% от заработка *(3) 70% от заработка

Рассчитаем размер пособия по временной нетрудоспособности.

Среднемесячная сумма премии с учетом полностью отработанного по графику декабря составила 3500 руб. С учетом письма N 114-43 среднемесячный размер премии, начисленной с января до месяца наступления нетрудоспособности, при условии полностью отработанного месяца, должен был составить 3500 руб. Так как январь отработан не полностью, то среднемесячная премия, учитываемая в заработке за январь, принимается в сумме, пропорциональной отработанному времени, - 1750 руб. (3500 руб. : 20 дней х 10 дней).

Размер среднедневного фактического заработка составил:

(5000 руб. + 1000 руб. + 250 руб. + 3500 руб. + 2500 руб. + 500 руб. + 125 руб. + 1750 руб.) : (20 дней + 10 дней) = 487 руб. 50 коп.

Размер дневного пособия исходя из 85-кратного МРОТ за февраль:

200 руб. х 85 : 20 дней = 850 руб.

Поскольку дневное пособие, исчисленное из фактического заработка, меньше, чем максимально допустимая сумма, то пособие рассчитывается исходя из 487 руб. 50 коп.:

487 руб. 50 коп. х 12 дней = 5850 руб.

В бухгалтерском учете делается следующая запись на сумму начисленного работнику пособия по временной нетрудоспособности:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

5850 руб.

В том случае, если работник к первому числу месяца наступления нетрудоспособности проработал на предприятии менее двух месяцев, то пособие рассчитывается исходя из фактического заработка работника и всей суммы премий, выплаченных за все время работы на предприятии с первого дня работы до дня наступления нетрудоспособности (п.71 Положения). При этом согласно п.74 Положения для исчисления пособия берется заработок за фактически проработанные дни в каждом из этих двух месяцев, и среднемесячная сумма премий в каждом из месяцев учитывается пропорционально отработанному времени.

Пример 8. Работник заболел 12 февраля, а поступил на работу 15 января 2001 г. Сдельный заработок составил 6000 руб.; надбавка за вредные условия труда - 20% от заработка (1200 руб.); ежемесячная премия - 40% от сдельного заработка (2400 руб.). Работник имеет право на получение пособия в размере 60% от фактического заработка. Продолжительность болезни 10 рабочих дней. За период работы на предприятии работнику начислено (табл.2).

Таблица 2

Месяц	Количество ра- бочих дней по графику	Количество фактически отработан- ных дней	Заработная плата*(1), руб.	Надбавка за вредные усло- вия тру- да*(2), руб.	Премия*(3), руб.
Январь	20	13	3900	780	1560
Февраль	20	7	2100	420	840
Итого	40	20	6000	1200	2400
*(1) Исходя из 6000 руб *(2) 20% от сдельного заработка *(3) 40% от сдельного заработка

Рассчитаем размер пособия по временной нетрудоспособности.

Среднедневной фактический заработок составил:

(6000 руб. + 1200 руб. + 2400 руб.) : 20 дней = 480 руб.

Размер дневного пособия с учетом трудового стажа составляет:

480 руб. х 60% = 288 руб.

Размер дневного пособия исходя из 85-кратного МРОТ за февраль:

200 руб. х 85 : 20 дней = 850 руб.

Поскольку дневное пособие, исчисленное из фактического заработка, меньше, чем максимально допустимая сумма, то пособие рассчитывается исходя из 288 руб.:

288 руб. х 10 дней = 2880 руб.

В бухгалтерском учете делается следующая запись на сумму начисленного работнику пособия по временной нетрудоспособности:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

2880 руб.

Налогообложение пособий по временной нетрудоспособности

Согласно п.1 ст.217 гл.23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. При этом к пособиям, не подлежащим налогообложению, относятся пособия по безработице, беременности и родам. Следовательно, пособия по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), выплаченные работнику в течение налогового периода, являются объектом налогообложения и включаются в его совокупный доход того периода, в котором они начислены. В отношении данного вида дохода в соответствии с п.1 ст.224 НК установлена налоговая ставка в размере 13%. Удержание исчисленной суммы налога осуществляется непосредственно из дохода физического лица при его выплате, т. е. работнику выплачивается сумма пособия по временной нетрудоспособности уже за минусом налога на доходы физических лиц.

Однако на основании п.1 ст.238 гл.24 "Единый социальный налог (взнос)" части второй Налогового кодекса РФ государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам, не включаются в состав доходов, подлежащих налогообложению единым социальным налогом (взносом).

На практике нередко возникают случаи, когда размер дневного пособия по временной нетрудоспособности, рассчитываемый исходя из среднедневного заработка и продолжительности непрерывного трудового стажа, оказывается выше, чем максимальный размер дневного пособия, ограниченный 85-кратным размером МРОТ. В этом случае по желанию работодателя пособие по временной нетрудоспособности может быть увеличено за счет собственных средств. Сумма доплаты покрывается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. При этом возникает иной порядок учета и налогообложения такого рода доплат. Согласно п.1 ст.210 гл.23 "Налог на доходы физических лиц" и п.1 ст.236 гл.24 "Единый социальный налог (взнос)" при определении налоговой базы по этим видам налогов учитываются все доходы, выплаты и вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям. Таким образом, сумма доплаты к пособию по временной нетрудоспособности включается в совокупный доход работника, и предприятие должно исчислить с нее налог на доходы физических лиц по ставке 13% и единый социальный налог (взнос) в государственные внебюджетные фонды по ставкам, предусмотренным в п.1 ст.241 гл.24 части второй Налогового кодекса. В том случае, если налоговая база работника, рассчитанная нарастающим итогом с начала года, не превысила 100000 руб., то налог взимается: в Пенсионный фонд - по ставке 28%, в Фонд социального страхования - 4%, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 0,2%, в территориальные фонды обязательного медицинского страхования - 3,4%. Общая ставка налога составляет 35,6%.

Пример 9. Возьмем за основу пример 2. Сумма пособия по временной нетрудоспособности, начисленная работнику исходя из 85-кратного размера МРОТ, составила 12750 руб. Фактически сумма пособия равна 18750 руб. с учетом среднедневного заработка в январе 1250 руб. и продолжительности дней болезни - 15 (1250 руб. х 15 дней). Приказом руководителя предприятия работнику произведена доплата к пособию по временной нетрудоспособности исходя из фактического заработка и продолжительности непрерывного трудового стажа в размере 6000 руб. (18750 руб. - 12750 руб.).

В бухгалтерском учете производят записи с учетом нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций:

Д-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

12750 руб.

на сумму начисленного пособия по временной нетрудоспособности за счет средств социального страхования;

Д-т сч.84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

6000 руб.

на сумму начисленной доплаты к пособию по временной нетрудоспособности за счет собственных средств предприятия;

Д-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

К-т сч.68, субсч."Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

2437 руб. 50 коп.

на сумму начисленного налога на доходы физических лиц с суммы пособия по временной нетрудоспособности 2437 руб. 50 коп. [(12750 руб. + 6000 руб.) х 13];

Д-т сч.84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч.69, субсч.2 "Расчеты по пенсионному обеспечению"

1680 руб.

на сумму начисленных страховых взносов в Пенсионный фонд РФ 1680 руб. (6000 руб. х 28%);

Д-т сч.84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч.69, субсч.1 "Расчеты по социальному страхованию"

240 руб.

на сумму начисленных страховых взносов в Фонд социального страхования 240 руб. (6000 руб. х 4%);

Д-т сч.84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч.69, субсч.3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию"

12 руб.

на сумму начисленных страховых взносов в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования 12 руб. (6000 руб. х 0,2%);

Д-т сч.84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)",

К-т сч.69, субсч.3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию"

204 руб.

на сумму начисленных страховых взносов в территориальные фонды обязательного медицинского страхования 204 руб. (6000 руб. х 3,4%);

Д-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

К-т сч.50, субсч.1 "Касса организации"

16312 руб. 50 коп.

на сумму выданного пособия по временной нетрудоспособности 16312 руб. 50 коп. (12750 руб. + 6000 руб. - 2437 руб. 50 коп.).

Если доплата к пособию по временной нетрудоспособности будет выплачена работнику в форме материальной помощи, то согласно п.28 ст.217 гл.23 и п.2 ст.238 гл.24 НК в пределах суммы, не превышающей 2000 руб. в расчете на календарный год, она не будет облагаться налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом (взносом).

Пример 10. Сумма доплаты к пособию по временной нетрудоспособности составила 6000 руб. В учете она оформлена как материальная помощь. Согласно действующей второй части Налогового кодекса:

сумма доплаты, с которой будет исчислен налог на доходы физических лиц, составит 4000 руб. (6000 руб. - 2000 руб.);

налоговая база для расчета единого социального налога (взноса) составит 4000 руб. (6000 руб. - 2000 руб.).

Н.В. Парушина,

доцент, Орловский коммерческий институт

"Бухгалтерский учет", N 8, апрель 2001 г.