Платные услуги в бюджетных учреждениях: учет доходов и особенности налогообложения (В. Петровицкий, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 35, август 2001 г.)

Платные услуги в бюджетных учреждениях:
учет доходов и особенности налогообложения

В соответствии со ст.2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. В ст.50 ГК РФ указано, что некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям.

Согласно ст.9 Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.99 г. N 107н (далее - Инструкция), учреждения расходуют бюджетные средства, полученные за счет внебюджетных источников, по целевому назначению в соответствии с действующим законодательством и в меру выполнения мероприятий, предусмотренных сметами доходов и расходов, строго соблюдая финансово-бюджетную дисциплину и обеспечивая экономию материальных ценностей и денежных средств.

Поступившие на счет средства от предпринимательской деятельности, а также от другой деятельности отражаются по дебету субсчета 111 и кредиту соответствующих субсчетов счета 15 и субсчета 175. По кредиту субсчета 111 отражаются суммы, оплаченные путем безналичных расчетов, и суммы, полученные наличными в кассу учреждения. При этом дебетуются соответствующие субсчета счетов 12, 13, 15, 16, 17, 18, 19, 22.

В соответствии с изменениями, внесенными приказом Минфина России от 10.07.2000 г. N 65н в п.107 и 108 Инструкции, при учете доходов от оказания платных услуг эти средства должны отражаться в составе доходов от предпринимательской деятельности на субсчетах с отличительным признаком 2 и включаться в отдельный баланс по внебюджетным источникам. Такое требование изменило порядок применения субсчетов 175-2 "Расчеты по прочим средствам на содержание учреждения" и 153 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Субсчет 153 должен использоваться только в случае оказания услуг, выполнения работ, отгрузки продукции не по основной деятельности. Вместо субсчета 153 теперь применяется субсчет 175-2 "Расчеты по прочим средствам на содержание учреждения".

В соответствии с внесенными изменениями доходы от оказания платных услуг по основной деятельности бюджетного учреждения отражаются на счетах бухгалтерского учета с помощью следующих записей:

Дебет 175-2 "Расчеты по прочим средствам на содержание учреждения", Кредит 401 "Доходы будущих периодов" - начислена плата за услуги;

Дебет 111 (118-2, 120-2) "Средства, полученные от предпринимательской деятельности", Кредит 175-2 "Расчеты по прочим средствам на содержание учреждения" - поступила оплата за услуги;

Дебет 401 "Доходы будущих периодов", Кредит 400 "Доходы отчетного периода" - отражены доходы, полученные от оказания услуг;

Дебет 401 "Доходы будущих периодов", Кредит 173-2 "Расчеты по платежам в бюджет" - начислены налоги (НДС, налог с продаж);

Дебет 220 "Расходы по предпринимательской деятельности", Кредит 173-2 "Расчеты по платежам в бюджет" - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 220 "Расходы по предпринимательской деятельности", Кредит 060-2 (061-067-2, 178-2, 180-2) - отражены фактические расходы, произведенные по оказанным услугам;

Дебет 280 "Выполненные и сданные заказчикам продукция, работы и услуги", Кредит 220 "Расходы по предпринимательской деятельности" - списаны фактические расходы, произведенные по оказанным услугам;

Дебет 400 "Доходы отчетного периода", Кредит 280 "Выполненные и сданные заказчикам продукция, работы и услуги" - списана в уменьшение доходов отчетного периода фактическая стоимость оказанных и оплаченных услуг;

Дебет 400 "Доходы отчетного периода", Кредит 410 "Прибыли и убытки" - определен финансовый результат за отчетный период от реализации оказанных и оплаченных услуг.

В соответствии с п.4 ст.242 Бюджетного кодекса средства, полученные бюджетными учреждениями от предпринимательской деятельности и не использованные по состоянию на 31 декабря, зачисляются в тех же суммах на вновь открываемые соответствующим бюджетным учреждениям лицевые счета.

Согласно действующему налоговому законодательству бюджетные организации, как правило, не являются плательщиками налогов и сборов. Например, в соответствии с п."а" ст.4 Закона Российской Федерации от13.12.91 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" данным налогом не облагается имущество бюджетных учреждений и организаций независимо от того, ведут они предпринимательскую деятельность или нет. Вместе с тем в ряде случаев бюджетные организации могут признаваться налогоплательщиками и плательщиками сборов.

При выполнении бюджетными учреждениями по договорам платных работ или оказании услуг средства, поступающие в оплату по таким договорам, признаются выручкой от реализации работ (услуг), так как их получение не связано с выполнением управленческих, социально-культурных и иных функций некоммерческого характера, для осуществления которых бюджетные организации создаются. Кроме того, в этих случаях бюджетные учреждения должны вести раздельный учет затрат по производству и реализации платных работ (оказанию услуг) и расходов на мероприятия, предусмотренные сметами доходов и расходов.

В Законе Российской Федерации от 18.10.91 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (в ред. от 24.03.01г.) не содержится нормы, предусматривающей освобождение бюджетных учреждений от уплаты налога на пользователей автомобильных дорог. Однако, учитывая, что объектом обложения данным налогом является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности, бюджетные учреждения, осуществляющие только ту деятельность, которая финансируется за счет средств бюджета на основе сметы доходов и расходов (бюджетной сметы), данный налог не уплачивают.

Вместе с тем, как уже указывалось, в тех случаях, когда бюджетная организация в соответствии с заключенными договорами выполняет работы или оказывает услуги, средства, поступающие в оплату по таким договорам, признаются выручкой и формируют объект обложения данным налогом.

От уплаты налога с владельцев транспортных средств бюджетные организации не освобождаются и должны уплачивать его в общеустановленном порядке.

Необходимо также учесть, что бюджетные организации, имеющие доходы от предпринимательской деятельности и другие доходы, уплачивают налог на прибыль с суммы превышения доходов над расходами.

Что касается необходимости уплаты местных налогов и сборов, то налоговое законодательство Российской Федерации не устанавливает конкретных норм, позволяющих бюджетным организациям не платить местные налоги и сборы. Поскольку конкретный порядок их исчисления и уплаты, а также льготы по этим налогам и сборам устанавливаются органами местного самоуправления, бюджетным организациям следует руководствоваться решениями о порядке исчисления и уплаты конкретных местных налогов и сборов, принимаемыми органами местного самоуправления соответствующих территорий.

В. Петровицкий,

независимая Консалтинговая Группа

"2К Аудит - Деловые консультации"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 35, август 2001 г.