Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 26 октября 2007 г. N 03-07-06/99 О налогообложении акцизами операций по реализации автомобильного бензина, полученного путем смешения автомобильных бензинов с различными добавками

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 26 октября 2007 г. N 03-07-06/99

ГАРАНТ:

См. также письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 14 июля 2008 г. N 03-07-06/63 и от 12 января 2009 г. N 03-07-06/1

Вопрос: С 1 января 2007 г. вступил в силу Федеральный закон N 134-ФЗ "О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" от 26 июля 2006 года. Как было указано одной из целей внесения изменений было упрощение администрирования акцизов на нефтепродукты, для чего из числа налогоплательщиков исключены лица, совершающие операции по оптовой, оптово-розничной и розничной реализации нефтепродуктов, и признаны налогоплательщиками лица, осуществляющие производство и реализацию нефтепродуктов. При этом в данном законе имеется ряд положений, которые могут затруднить деятельность законопослушных операторов топливного рынка, и, в отдельных случаях, привести к повторному налогообложению одного и того же объекта.

Особую озабоченность вызывает формулировка пункта 3 статьи 182 НК РФ, определяющая термин "производство". Согласно этой статье, к производству приравниваются любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации, в результате которого получается подакцизный товар. В отношении нефтепродуктов под это определение может попасть смешение бензинов одного типа (типы бензинов по ГОСТ Р 51313-99 установлены в соответствии с их детонационной стойкостью (п. 3.1), показателем которой является октановое число), но различных марок.

Кроме этого, под данное определение попадает также и процесс добавления моющих присадок, которые согласно ГОСТ Р 51105-97 (п. 4.4) могут вводиться в автомобильные бензины при отгрузке потребителю, а также на нефтебазах и АЗС или непосредственно в бензобак перед заправкой автомобиля. Моющие присадки, допущенные к применению в установленном порядке, не являясь корректором октанового числа, вводятся в бензины автомобильные для улучшения их экологических и эксплуатационных свойств.

Таким образом, налогоплательщиком согласно действующей редакции НК РФ может признаваться практически каждая компания, осуществляющая розничную реализацию нефтепродуктов. Как правило, подакцизные нефтепродукты, относящиеся к одному типу, но разным маркам, приобретаются у различных поставщиков, и их смешение происходит непосредственно в местах их реализации.

При этом право на применение налоговых вычетов возникает далеко не у всех компаний. У большинства компаний такая возможность отсутствует, так как согласно статье 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, и производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставляемых продавцами, являющимися плательщиками акциза - непосредственными производителями нефтепродуктов. Известно, что таковых в структуре оптовой реализации топлива на рынке России единицы. Большинство производителей имеют свои подразделения по сбыту, являющиеся самостоятельными юридическими лицами.

Так как в соответствии с пунктом 1 статьи 198 НК РФ сумма акциза предъявляется к оплате покупателю, то есть оптовая цена, в том числе и приобретаемых для последующей перепродажи нефтепродуктов, в обязательном порядке включает акциз.

Таким образом, признание любых видов смешения нефтепродуктов в местах их хранения и реализации производством может привести к повторной уплате акциза и будет противоречить действующему налоговому законодательству и нарушит такие основополагающие принципы, как:

- принцип однократности налогообложения: одним и тем же налогоплательщиком уплачивается дважды один и тот же налог (акциз, уплаченный поставщиком и включенный в цену нефтепродуктов, полностью оплачивается покупателем);

- принцип всеобщности и равенства налогообложения: включение в отпускную розничную цену нефтепродуктов удвоенной суммы акциза делает ее неконкурентоспособной по отношению к ценам, предлагаемым компаниями, имеющими право на применение соответствующих налоговых вычетов;

- принцип соразмерности налогообложения: применение двойного налогообложение по отношению к одному и тому же объекту не учитывает фактической способности налогоплательщика к уплате налога.

Просим Вас обратить внимание на сложившуюся ситуацию, которая может серьезно затруднить действия операторов розничного рынка РФ и повлечь за собой огромные риски, связанные с возможными требованиями налоговых органов о повторной уплате акциза розничными продавцами топлива. В основном это может коснуться законопослушных компаний с прозрачной и правдивой отчетностью. Это, в свою очередь, может привести к неоправданному росту цен на нефтепродукты для конечных потребителей, кроме этого, массовый отказ от добавления моющих присадок, не меняющих ни октановое число, ни физико-химические свойства топлива, может привести к ухудшению экологических и эксплуатационных свойств. Моющие присадки, улучшающие экологические и эксплуатационные свойства топлива, давно и активно применяются во всем мире, не облагаясь при этом дополнительными налогами.

В связи со сложившейся ситуацией, а также с учетом доводов, изложенных в настоящем письме, просим дать письменные разъяснения по применению статьи 182 Налогового кодекса РФ, в частности пункта 3 статьи, и указать, какие виды смешения товаров, согласно действующему налоговому законодательству признаются производством подакцизной продукции.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросам налогообложения акцизами операций по реализации автомобильного бензина, полученного путем смешения автомобильных бензинов с различными добавками, и сообщает.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 182 главы 22 "Акцизы" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров признается объектом налогообложения акцизами.

Согласно пункту 3 статьи 182 Кодекса в целях применения акцизов любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации (за исключением организаций общественного питания), в результате которого получается подакцизный товар, приравниваются к производству.

Таким образом, в случае осуществления организацией процесса смешивания автомобильных бензинов с различными добавками, в результате которого получается подакцизный товар (например, бензин автомобильный новой марки и (или) нового качества, отвечающий требованиям ГОСТ Р 51313-99 "Бензины автомобильные. Общие технические требования"), организация должна уплачивать акциз при реализации данного подакцизного товара.

По вопросу применения налоговых вычетов по акцизам на нефтепродукты сообщаем, что согласно пункту 2 статьи 200 Кодекса вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.

В соответствии с пунктом 1 статьи 201 Кодекса указанные налоговые вычеты производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами приприобретении налогоплательщиком подакцизных товаров. Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров.

Как следует из положений пунктов 1 и 2 статьи 198 Кодекса обязанность выделять в указанных документах суммы акциза отдельной строкой возложена только на налогоплательщика акцизов.

Таким образом, у организации, реализующей подакцизные нефтепродукты, но при этом не являющейся налогоплательщиком акцизов, оснований для выделения суммы акцизов в расчетных документах и счетах-фактурах, предъявляемых покупателю, не имеется.

Учитывая изложенное, организация, осуществляющая производство подакцизных товаров из подакцизных нефтепродуктов, приобретенных у организации, не являющейся их производителем, права на осуществление налоговых вычетов, предусмотренных в пункте 2 статьи 200 Кодекса, не имеет.

Заместитель директора Департамента

Н.А. Комова