Письмо Федеральной налоговой службы от 6 ноября 2009 г. N 3-1-11/886 "О налоге на добавленную стоимость" (извлечение)

<...>

В соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.

При этом если налогоплательщик наряду с операциями, подлежащими налогообложению налогом на добавленную стоимость, осуществляет операции, не подлежащие налогообложению этим налогом, то на основании пункта 4 статьи 149 Кодекса он обязан вести раздельный учет таких операций.

Кроме того, обязанность ведения раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) в случаях осуществления налогоплательщиком операций, подлежащих налогообложению и освобождаемых от налогообложения, предусмотрена пунктом 4 статьи 170 Кодекса.

Согласно положениям пункта 4 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам) <...>, используемым для осуществления операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения, принимаются к вычету или учитываются в стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг) <...> в той пропорции, в которой они используются для производства и реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению или освобождаются от налогообложения. Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Учитывая, что операции по предоставлению займов в денежной форме согласно пункту 1 статьи 146 Кодекса не могут признаваться объектом налогообложения, то на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 Кодекса от налогообложения освобождаются только операции по оказанию финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.

В соответствии со статьей 809 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.

Учитывая изложенное, в силу вышеуказанных положений гражданского законодательства стоимостью финансовой услуги по предоставлению займа в денежной форме является:

- размер процента, определенный договором займа;

- размер процента, определяемый исходя из ставки банковского процента (ставки рефинансирования), существующей в месте жительства (нахождения) заимодавца - в случае отсутствия в договоре займа условия о размере процента.

При этом для целей бухгалтерского учета согласно приказу Минфина России от 06.05.1999 N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора.

В этой связи, стоимостью "отгруженной" финансовой услуги в целях определения пропорции при ведении раздельного учета в соответствии с пунктом 4 статьи 170 Кодекса признается сумма денежных средств, в виде процентов, начисленных на основании договора либо определенных исходя из ставки банковского процента (ставки рефинансирования) за налоговый период.

Заместитель руководителя Федеральной налоговой службы

С.Н. Шульгин