Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24 марта 2010 г. N 03-03-06/4/31 Об учете в целях налогообложения прибыли средств в виде субсидий на возмещение затрат по договорам на реализацию дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 24 марта 2010 г. N 03-03-06/4/31

Вопрос: Основная цель деятельности автономной некоммерческой организации дошкольного образования - предоставление услуг дошкольного образования, осуществление образовательного и воспитательного процесса.

Одним из учредителей АНО является Мэрия городского округа. Финансирование деятельности АНО осуществляется на основании договоров субсидий из бюджетов различных уровней: городского, областного и федерального. Основное условие договоров - целевое использование средств на определенные статьи расходов.

В августе 2009 года нами был заключен Договор о предоставлении субсидий из областного бюджета юридическим лицам - производителям услуг в сфере содействия занятости населения Самарской области в целях возмещения затрат в связи с оказанием услуг по организации общественных работ и стажировки выпускников образовательных учреждений с государственным учреждением Центр занятости населения.

Предметом данного договора является сотрудничество по организации общественных работ для безработных граждан в рамках реализации Программы дополнительных мероприятий по снижению напряженности на рынке труда Самарской области на 2009 год и предоставление субсидий из областного бюджета юридическим лицам - производителям услуг в сфере содействия занятости населения Самарской области в целях возмещения им затрат в связи с оказанием услуг по организации общественных работ.

В соответствии с условиями договора:

Центр занятости:

- направляет безработных граждан и граждан, ищущих работу, на заполнение свободных рабочих мест в АНО;

- осуществляет перечисление субсидий из областного бюджета на выплату заработной платы и ЕСН;

АНО:

- трудоустраивает направленных Центром граждан;

- создает условия, предусмотренные правилами и нормами по охране труда и технике безопасности.

За период с сентября по ноябрь 2009 года АНО было трудоустроено 1600 безработных граждан, начислено и выплачено за счет субсидий, полученных от Центра занятости, заработной платы на сумму 6775 тыс. руб. и ЕСН в размере 1644 тыс. руб.

На основании изложенного, а также учитывая, что АНО является некоммерческой организацией, целью создания которой не является извлечение прибыли и осуществляющей уставную деятельность за счет целевых поступлений из бюджетов различных уровней, нецелевое использование которых может привести к расторжению договоров субсидий, возврату полученных целевых средств и прекращению дальнейшего финансирования, прошу Вас дать разъяснение по следующим вопросам:

Учитываются ли при расчете налога на прибыль субсидии на выплату заработной платы и ЕСН, поступившие от Центра занятости? К какому виду доходов в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации их можно отнести?

Облагаются ли налогом на добавленную стоимость субсидии, полученные от Центра занятости? Что будет являться базой для расчета НДС? К какому виду расходов можно отнести НДС при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 16.12.2009 N 117 и сообщает следующее.

В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2008 г. N 1089 "О дополнительных мероприятиях, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации" средства субсидий бюджетам субъектов Российской Федерации на реализацию дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов Российской Федерации, могут использоваться на:

опережающее профессиональное обучение работников в случае угрозы массового увольнения;

организацию общественных работ, временного трудоустройства, стажировки в целях приобретения опыта работы безработных граждан, граждан, ищущих работу, включая выпускников образовательных учреждений, а также работников в случае угрозы массового увольнения;

оказание адресной поддержки гражданам, включая организацию их переезда в другую местность для замещения рабочих мест;

содействие развитию малого предпринимательства и самозанятости безработных граждан.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.07.1997 N 875 утверждено Положение об организации общественных работ (далее - Положение), которое определяет порядок организации общественных работ и условия участия в этих работах граждан.

Согласно пунктам 2-4 Положения под общественными работами понимается трудовая деятельность, имеющая социально полезную направленность и организуемая в качестве дополнительной социальной поддержки граждан, ищущих работу.

Проведение оплачиваемых общественных работ организуется органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, которым переданы для осуществления полномочия Российской Федерации в области содействия занятости населения.

Органы местного самоуправления вправе участвовать в организации и финансировании проведения общественных работ для граждан, испытывающих трудности в поиске работы.

Общественные работы проводятся в организациях по договорам.

В соответствии с пунктом 10 Положения отношения между органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления, органами службы занятости и организациями регулируются договорами о совместной деятельности по организации и проведению общественных работ.

Пункт 21 Положения определяет, что финансирование общественных работ производится за счет средств организаций, в которых проводятся эти работы. По решению органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления финансирование общественных работ может производиться за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований (местных бюджетов).

Предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам - производителям товаров, работ, услуг регламентировано статьей 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ), в соответствии с которой субсидии указанным лицам предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях возмещения затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Таким образом, средства в виде субсидий, выделяемые юридическим лицам на реализацию дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда, предоставляются им на выполнение работ, оказание услуг.

В соответствии с положениями статей 246 и 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) российские организации являются плательщиками налога на прибыль организаций, объектом налогообложения по которому является прибыль, полученная налогоплательщиком, определяемая как разница между полученными доходами и произведенными расходами в соответствии с нормами главы 25 НК РФ.

В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ.

В статье 251 НК РФ приведен исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли организаций.

Перечень средств, признаваемых средствами целевого финансирования и целевыми поступлениями, не учитываемыми в целях налогообложения прибыли, установлен подпунктом 14 пункта 1 и пунктом 2 статьи 251 НК РФ.

Так, согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при формировании налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности, в виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетным учреждениям, а также в виде субсидий автономным учреждениям.

В соответствии с положениями пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

Целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществить их расходование в соответствии с определенными целями.

В рассматриваемом случае средства в виде субсидий, выделяются организациям по договорам в целях возмещения ими затрат в связи с оказанием услуг по организации общественных работ. Таким образом, получаемые организациями субсидии по своему экономическому содержанию представляют собой выручку от реализации услуг, выполнения работ. Следовательно, полученные данными организациями средства не могут рассматриваться ни в качестве средств целевого финансирования, ни в качестве целевых поступлений.

В этой связи, средства, получаемые организациями в рамках программ содействия занятости населения, должны учитываться при определении налоговой базы в составе доходов организации. При этом расходы, на возмещение которых организации предоставлены субсидии, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в общеустановленном порядке.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации независимо от источника их оплаты. В этой связи указанные услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин