Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 2 апреля 2010 г. N 03-03-06/1/216 О признании для целей налогообложения прибыли расходов в виде процентов по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 2 апреля 2010 г. N 03-03-06/1/216

Вопрос: Общество с ограниченной ответственностью получило заем по договору процентного займа, заключенному с другим юридическим лицом.

Из условий договора следует, что заем предоставляется до востребования, при этом Займодавец вправе потребовать возврат суммы займа и сумму процентов не ранее чем по истечении 18 месяцев со дня предоставления займа Заемщику. Кроме того, при получении требования о возврате суммы займа заем и проценты по нему должны быть погашены Заемщиком в течение 30 календарных дней со дня предъявления Займодавцем требования об этом.

Заем до настоящего времени не погашен, так как Займодавцем не были выставлены требования в адрес Заемщика.

Общество, выступая в качестве Заемщика по договору процентного займа, учитывало расходы по начисленным процентам по правилам п. 8 ст. 272 Налогового кодекса РФ, т.е. относило к внереализационным расходам на конец каждого отчетного периода за все время пользования заемными средствами.

В бухгалтерском учете Общество отражало начисление процентов по договорам процентных займов в соответствии с ПБУ 15/2008, т.е. включало в состав прочих расходов равномерно, независимо от условий предоставления займа.

В соответствии с п. 8 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору), могут включаться в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения. Дополнительные расходы по займам могут включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока займа (кредитного договора).

В постановлении от 24.11.2009 г. N 11200/09 Высший Арбитражный Суд РФ указал, что уплата, а, следовательно, и начисление процентов за пользование заемными средствами должны производиться в период уплаты процентов. Ранее у налогоплательщика по условиям договора не возникает обязательств перед займодавцем по выплате процентов, т.е. не возникает и расходов, подлежащих включению в уменьшение налогооблагаемой базы при начислении налога на прибыль.

Учитывая тот факт, что принятие данного постановления Высшим Арбитражным Судом РФ породило массу вопросов просим дать разъяснения по следующим вопросам:

1. В каком периоде налогоплательщику следует отражать в налоговом учете начисление процентов за пользование заемными денежными средствами и принимать указанные проценты в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, если фактические выплаты процентов по условиям договора будут производиться в будущем (в течение 30 дней со дня получения от заемщика требования)?

2. В каком периоде налогоплательщику следует отражать в налоговом учете начисление процентов за пользование заемными денежными средствами при условии, что налогоплательщик выступает в аналогичном договоре в качестве Займодавца, а, следовательно, относит начисленные (но еще не полученные) проценты ко внереализационным доходам по правилам п. 6 ст. 271 Налогового кодекса РФ?

3. В случае если начисление процентов за пользование заемными денежными средствами и принятие их в расходы (доходы) должно производиться в период фактической выплаты процентов, следует ли налогоплательщику подавать соответствующие уточненные налоговые декларации за прошедшие налоговые периоды?

4. Правомерно ли отражение начисленных процентов по договорам процентных займов в соответствии с ПБУ 15/2008, т.е. равномерное включение процентов в состав прочих расходов, независимо от условий предоставления займа?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 26 января 2010 г. без номера по вопросу о периоде признания расходов по процентам для целей налогообложения прибыли и сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 272 Кодекса при применении метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Кодекса.

Пункт 8 статьи 272 Кодекса предусматривает, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, налогоплательщиком, применяющим метод начисления, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

Учитывая изложенное, считаем, что проценты по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, должны включаться в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль ежемесячно в течение всего периода пользования заемными средствами, независимо от наступления срока их фактической уплаты.

При этом организация-кредитор учитывает эти проценты в составе доходов также равномерно в течение периода пользования заемными средствами.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин