Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 6 июля 2011 г. N 03-03-06/1/406 Об учете в целях налогообложения прибыли процентов по договору займа

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 6 июля 2011 г. N 03-03-06/1/406

Вопрос: 1. Каким образом определять расходы для целей налогообложения прибыли в течение срока действия договора в случае, если договор займа заключен на период, охватывающий несколько налоговых периодов, а размер процентов за пользование займом можно определить только в момент оплаты суммы долга и одновременно процентов? Согласно Договору займа "Размер процентной ставки определяется ставкой рефинансирования ЦБ РФ на день исполнения Заемщиком денежного обязательства по погашению займа или его соответствующей части".

Означает ли это, что в течение срока действия договора организация имеет право применять ставку рефинансирования ЦБ РФ (в соответствии с правилами ст. 269 НК РФ), при наступлении срока оплаты долга и процентов по кредиту - представить уточненные декларации, исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действующей на дату оплаты долга и процентов по кредиту?

2. В целях пункта 1 статьи 269 Кодекса под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается:

в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Согласно пункту 8 статьи 272 Кодекса по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 Кодекса расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

Означает ли это, что в случае, если банк, при изменении ставки рефинансирования Банка России, не изменил ставку процентов по кредитному договору, организация, при исчислении расходов в виде процентов применяет ставку рефинансирования Банка России, действующую на дату признания расходов в виде процентов?

3. В случае, если в течение действия договора были начислены проценты по ставке рефинансирования Банка России, например, 100000 рублей, фактически, при погашении долга и процентов по кредитному договору (в связи с изменением ставки рефинансирования Банка России на дату оплаты), оплачено 70000 рублей, в каком периоде признавать разницу 30000 рублей между начисленными и уплаченными процентами в составе доходов (или, если возникнет отрицательная разница, в составе расходов) организации? В том периоде, когда указанная разница образовалась? Или необходимо подать уточненные декларации по налогу на прибыль за каждый налоговый (отчетный) период?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке учета процентов по договору займа в целях налогообложения прибыли и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.

В случае применения метода начисления в соответствии с нормами пункта 8 статьи 272 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

При этом в случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам установлены в статье 269 НК РФ.

В целях статьи 269 НК РФ под ставкой рефинансирования Банка России понимается (абзац пятый пункта 1 статьи 269 НК РФ):

- в отношении долговых обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Банка России, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

- в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Банка России, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

Учитывая изложенное, в течение срока действия договора займа организация начисляет и включает в состав расходов проценты по займу ежемесячно, на конец соответствующего отчетного периода и применяет ставку рефинансирования Банка России в порядке, установленном статьей 269 НК РФ.

В момент оплаты суммы долга и процентов в конце срока действия договора займа, когда размер процентов становится известен, в случае несовпадения размера начисленных и подлежащих учету процентов по займу налогоплательщику необходимо сделать пересчет исходя из действующей на дату признания расходов в виде процентов ставки рефинансирования Банка России.

Расходы (доходы) в виде доначисления (уменьшения) процентов по договору займа возникают в связи с установленным законодательством Российской Федерации порядком отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам. Возникновение таких доходов (расходов) не является ошибкой (искажением) в исчислении налоговой базы. В связи с этим, по нашему мнению, доначисления (уменьшения) процентов по договору займа в целях налогообложения прибыли отражаются в составе доходов (расходов) того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены.

Одновременно сообщаем, что мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин