Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 12 августа 2011 г. N 03-03-06/1/482 О налогообложении доходов иностранной организации, выплачиваемых российской организацией за предоставление ей неисключительного права использования объекта интеллектуальной собственности (ТВ-роликов)

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 12 августа 2011 г. N 03-03-06/1/482

Вопрос: ООО приобретает у иностранных поставщиков объекты интеллектуальной собственности (например, ТВ-ролики). Вознаграждение за такие объекты состоит из двух частей: 1) стоимости производства объектов и 2) возмещения стоимости прав за использование объектов интеллектуальной собственности (имеются в виду только неисключительные права на объекты интеллектуальной собственности), при этом стоимость прав всегда выделяется отдельной суммой.

По нашему мнению, при выплате вознаграждения иностранному поставщику удерживать налог на доходы иностранного юридического лица в соответствии со статьей 309 НК РФ следует только из суммы возмещения стоимости прав за использование объектов интеллектуальной собственности, а не из общей суммы вознаграждения на основании нижеизложенных аргументов.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации, к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации относятся доходы, выплаченные ей за использование в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, в том числе права использования авторского права на кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, если такие доходы не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации.

Между тем понятие "передача прав на использование ролика" не равнозначно понятию "производство ролика".

Телевизионный ролик это аудиовизуальное произведение, которое относится к объектам авторских прав.

Договор на создание аудиовизуального произведения суды классифицируют как разновидность договора авторского заказа. По договору авторского заказа одна сторона обязуется по заказу другой стороны создать обусловленное договором произведение науки, литературы или искусства на материальном носителе или в иной форме (пункт 1 статьи 1288 ГК РФ). При этом в договоре авторского заказа может быть предусмотрено предоставление заказчику права использования этого произведения в установленных договором пределах (пункт 2 статьи 1288 ГК РФ).

В Постановлении ФАС Московского округа от 27.05.2009 N КГ-А40/4540-09 суд определил правовую природу договора, включающего в себя как производство фильма, так и передачу исключительных имущественных прав на его использование, как смешанный договор, содержащий обязательства договора подряда на выполнение работ по созданию фильма и обязательства авторского договора заказа.

Из чего можно сделать вывод, что договор авторского заказа объединяет два обязательства:

- обязательство по созданию объекта прав;

- обязательство по передаче прав на объект.

В силу статьи 1226 ГК РФ право признается на результат интеллектуальной деятельности, а результатом будет служить именно объект. А потому, для того, чтобы передать по договору авторского заказа права (неисключительные права) на произведение, результат совместной творческой деятельности должен быть сначала объективизирован. И только после этого можно говорить о возникновении имущественных прав на него.

Исходя из сказанного, считаем, что доходы от производства объектов интеллектуальной собственности не подпадают под положения подпункта 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ.

Просим Вас подтвердить корректность нашего подхода или разъяснить: на каких основаниях доходы от производства объектов интеллектуальной собственности, выплачиваемые иностранным поставщикам, облагаются налогом на доходы иностранного юридического лица на территории РФ?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо о налогообложении доходов иностранной организации, выплачиваемых российской организацией за предоставление ей неисключительного права использования объекта интеллектуальной собственности (ТВ-роликов), и сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) к доходам, полученным иностранной организацией от источников в Российской Федерации и подлежащим налогообложению у источника выплаты доходов, относятся, в частности, доходы от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности.

К таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Доходы, полученные иностранной организацией за работы и услуги, выполненные вне территории Российской Федерации, не признаются доходами от источников в Российской Федерации и, соответственно, налогообложению в России не подлежат, вне зависимости от того, что такие работы и услуги могут оплачиваться российской организацией.

Пунктом 1 статьи 1259 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) установлено, что объектами авторских прав являются произведения науки, литературы и искусства независимо от достоинств и назначения произведения, а также от способа его выражения.

Создание объекта авторского права может являться предметом договора авторского заказа.

Так, согласно статье 1288 Гражданского кодекса по договору авторского заказа одна сторона (автор) обязуется по заказу другой стороны (заказчика) создать обусловленное договором произведение науки, литературы или искусства на материальном носителе или в иной форме.

Материальный носитель произведения передается заказчику в собственность, если соглашением сторон не предусмотрена его передача заказчику во временное пользование.

Договор авторского заказа является возмездным, если соглашением сторон не предусмотрено иное.

Договором авторского заказа может быть предусмотрено отчуждение заказчику исключительного права на произведение, которое должно быть создано автором, или предоставление заказчику права использования этого произведения в установленных договором пределах.

Если договор авторского заказа заключен с условием о предоставлении заказчику права использования произведения в установленных договором пределах, к такому договору применяются, в частности, положения о лицензионном договоре, предусмотренные статьей 1286 Гражданского кодекса.

Таким образом, по нашему мнению, при выплате доходов иностранной организации по договору авторского заказа, предусматривающего предоставление заказчику права использования созданного произведения в установленных договором пределах, налогообложению у источника выплаты в Российской Федерации подлежат доходы в части возмещения стоимости прав за использование объектов интеллектуальной собственности.

Одновременно сообщаем, что при налогообложении данных доходов следует в первую очередь руководствоваться положениями статьи "Роялти" ("Доходы от авторских прав и лицензий" и т.п.) соответствующих соглашений об избежании двойного налогообложения.

Настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

ВрИО директора Департамента

С.В. Разгулин