Письмо Федеральной налоговой службы от 17 августа 2011 г. N АС-4-3/13421 "О применении абзаца третьего пункта 1 статьи 54 Налогового Кодекса Российской Федерации"

Федеральная налоговая служба в связи с обращением ОАО сообщает следующее.

В запросе ОАО речь идет о порядке учета для целей исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость случая, когда совершенная ранее сделка, по которой продавцом были признаны соответствующие доходы от реализации, была признана арбитражным судом недействительной с возвратом всего полученного по сделке.

Пунктом 1 статьи 167 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.

Таким образом, продавцом в периоде совершения сделки в целях налогообложения был завышен показатель выручки от реализации в результате включения в ее состав сумм, относящихся к операции, передача права собственности по которой на возмездной основе не произошла.

Абзацем вторым статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса) предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

При этом абзацем третьим установлено, что в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Приведенные нормы регулируют вопросы внесения изменений в налоговые декларации в случае обнаружения налогоплательщиками ошибок (искажений), относящихся к прошедшим налоговым периодам, четко устанавливая две возможные ситуации, которые определены соответственно абзацами вторым и третьим пункта 1 указанной статьи:

- первая - когда возможно определить к какому именно периоду относятся обнаруженные ошибки (искажения);

- вторая - когда период совершения ошибки определить нельзя.

Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, в часть вторую Налогового кодекса Российский Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" внесено дополнение в абзац третий пункта 1 статьи 54 Кодекса. Следовательно, новая норма уточняет ситуацию, когда период совершения ошибки (искажения) определить невозможно.

На это прямо указывает ее синтаксическое строение - место расположения данного дополнения (второе предложение именно в третьем абзаце, а не во втором абзаце и не в новом Отдельном абзаце) в совокупности со словами "также и в тех случаях" в тексте дополнения.

Учитывая изложенное, ФНС России считает, что и после вступления в силу второго предложения абзаца третьего пункта 1 статьи 54 Кодекса перерасчет налоговой базы и суммы налога в периоде выявления ошибки (искажения) может быть произведен только если невозможно определить период совершения ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы.

Применительно к запросу, в таком случае налогоплательщик должен представить уточненные расчеты по налогу на прибыль за соответствующие периоды 2008 года.

Заместитель руководителя
ФНС России

С.Н. Андрющенко

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Рассмотрен вопрос о корректировке налога на прибыль и НДС в случае, когда сделка, по которой продавец учел доходы от реализации, признана недействительной с возвратом всего полученного по ней. Таким образом, в периоде ее совершения продавец завысил показатель выручки от реализации.

НК РФ устанавливает следующее. Если обнаружены ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым периодам, то она и налог пересчитываются за период, в котором допущены ошибки (искажения). Если невозможно определить период совершения ошибок - то за период, в котором они выявлены. С 1 января 2010 г. введено правило, согласно которому перерасчет можно провести за период, в котором выявлены такие ошибки, также и в тех случаях, когда они привели к переплате налога.

ФНС России полагает, что и после введения этого дополнения перерасчет в периоде выявления ошибок допускается, только если нельзя определить период их совершения. В указанном выше случае нужно представить уточненные расчеты по налогу на прибыль за соответствующие периоды.

Следует отметить, что Минфин России иначе трактует приведенные положения НК РФ. Он считает, что налоговая база и налог пересчитываются за период, в котором выявлены ошибки, в двух отдельных случаях. Первый - невозможно определить период, когда они допущены. Второй - когда последние привели к переплате налога (даже если известен период, когда они совершены).