Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 октября 2008 г. N 6273/08 Поскольку действующее законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком платежи по налогу на добавленную стоимость с позиции экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений, суд отменил принятые по делу судебные решения и признал недействительными решение и требования налоговой инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, перечисленного обществом поставщикам нефти, начисления пеней и штрафа

Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 октября 2008 г. N 6273/08

ГАРАНТ:

См. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 мая 2009 г. N 6273/08 об исправлении опечатки

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего - Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации Иванова А.А.;

членов Президиума: Андреевой Т.К., Валявиной Е.Ю., Витрянского В.В., Вышняк Н.Г., Иванниковой Н.П., Исайчева В.Н., Наумова О.А., Никифорова С.Б., Першутова А.Г., Сарбаша С.В., Слесарева В.Л., Юхнея М.Ф. -

рассмотрел заявление открытого акционерного общества "Нефтегазовая компания "РуссНефть" о частичном пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Москвы от 26.07.2007 по делу N А40-2592/07-141-24, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 01.02.2008 по указанному делу.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя - открытого акционерного общества "Нефтегазовая компания "РуссНефть" - Белякова М.С., Казанцев М.С., Колкова М.В., Саморукова Е.В.;

от Федеральной налоговой службы - Елина Н.В., Уткина В.М.;

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Арефьев В.А., Бурлевич Д.И., Дудко Д.А., Овчар О.В.

Заслушав и обсудив доклад судьи Наумова О.А., а также объяснения представителей участвующих в деле лиц, Президиум установил следующее.

Открытое акционерное общество "Нефтегазовая компания "РуссНефть" (далее - общество "РуссНефть", общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительными решения Федеральной налоговой службы от 16.01.2007 N 23-2-10/001 и требования Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.01.2007 N 698.

Федеральной налоговой службой заявлено встречное требование о взыскании с общества "РуссНефть" 546 312 310 рублей 6 копеек штрафа.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 26.07.2007 требования общества "РуссНефть" и Федеральной налоговой службы удовлетворены частично.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2007 решение суда первой инстанции изменено.

Федеральный арбитражный суда Московского округа постановлением от 01.02.2008 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре названных судебных актов в порядке надзора общество "РуссНефть" просит отменить их частично, ссылаясь на нарушение единообразия судебной практики, и удовлетворить его требования.

В отзыве на заявление Федеральная налоговая служба просит оставить судебные акты без изменения как соответствующие законодательству.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзыве на него и выступлениях присутствующих в заседании представителей участвующих в деле лиц, Президиум считает, что заявление подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Федеральная налоговая служба провела повторную выездную налоговую проверку общества "РуссНефть" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов за период с 01.01.2003 по 30.06.2004, по результатам которой составлен акт от 07.12.2006 N 23-2-11/009.

После рассмотрения совместно с обществом "РуссНефть" материалов проверки Федеральная налоговая служба вынесла решение от 16.01.2007 N 23-2-10/001, которым обществу начислено к уплате 3 771 773 259 рублей 66 копеек, в том числе 2 718 495 531 рубль 28 копеек налогов, 506 965 418 рублей 32 копейки пеней и 546 312 310 рублей 6 копеек штрафов.

На основании данного решения Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция) обществу "РуссНефть" направлено требование от 19.01.2007 N 698 об уплате налогов, пеней, штрафов до 29.01.2007.

Решение Федеральной налоговой службы и требование инспекции общество "РуссНефть" оспорило в арбитражном суде.

Федеральная налоговая служба заявила встречное требование о взыскании с общества "РуссНефть" 546 312 310 рублей 6 копеек штрафов за совершение правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122, пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Принимая судебные акты, суды исходили из следующего.

Нефтедобывающие организации - открытые акционерные общества "Варьеганнефть" и "Ульяновскнефть", общества с ограниченной ответственностью "Белкамнефть", "Региональный нефтяной консорциум" и другие (далее - нефтедобывающие организации) - реализовывали нефть по договорам на ее поставку обществам с ограниченной ответственностью "Инвестиционная Финансовая Группа", "Торговый дом "РуссНефть", "Русстрейд" (Республика Дагестан), "Русстрейд" (Карачаево-Черкесская Республика), "Белкам-Трейд" (Удмуртская Республика) (далее - трейдеры).

Исполнение этих договоров фиксировалось приемо-сдаточными актами о передаче нефти нефтедобывающими организациями трейдерам и счетами-фактурами, в которых грузоотправителями значились нефтедобывающие организации, а получателями - трейдеры. Оформление актов осуществлялось на узле учета нефти нефтедобывающих организаций системы магистрального трубопровода открытого акционерного общества "Акционерная компания "Транснефть" (далее - компания "Транснефть").

Расчеты за поставленную нефть осуществлялись между нефтедобывающими организациями и трейдерами.

Закупленную у нефтедобывающих организаций нефть трейдеры реализовывали по договорам поставки обществу "Русснефть".

Исполнение таких договоров оформлялось приемо-сдаточными актами о передаче нефти трейдерами обществу "РуссНефть" и счетами-фактурами, в которых грузоотправителями указывались трейдеры, а получателем - общество "РуссНефть". Акты приема-передачи нефти также оформлялись на узле учета нефти нефтедобывающих организаций системы магистрального трубопровода компании "Транснефть".

В данных случаях расчеты за нефть осуществлялись между трейдерами и обществом "РуссНефть".

Нефть в адрес потребителей доставлялась по магистральным трубопроводам, принадлежащим компании "Транснефть", с которой общество "РуссНефть" заключало договоры об оказании услуг по транспортировке товара.

Доначисление обществу "РуссНефть" налога на добавленную стоимость, перечисленного трейдерам при оплате поставленной ими нефти, начисление соответствующих пеней и 166 684 850 рублей 58 копеек штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Кодекса Федеральная налоговая служба объясняет тем, что счета-фактуры, направленные обществу "РуссНефть" трейдерами, фактически не принимавшими участия в операциях по отгрузке нефти, составлены с нарушением требований подпункта 3 пункта 5 статьи 169 Кодекса и в силу пункта 2 статьи 169 Кодекса не являются документами, подтверждающими право общества "РуссНефть" на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Суды с этим мнением согласились.

Между тем факт поставки нефти Федеральная налоговая служба признает и в качестве основания для отказа в применении налогового вычета ссылается лишь на необходимость указания в счетах-фактурах в качестве грузоотправителей нефтедобывающих организаций или общества "РуссНефть", а не трейдеров.

Кроме того, все необходимые сведения, предусмотренные статьей 169 Кодекса, в счетах-фактурах имеются. Эти сведения соответствуют условиям договоров на поставку нефти, заключенных между обществом "РуссНефть" и трейдерами.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса в редакции, действовавшей в спорный период, налоговые вычеты, установленные статьей 171 Кодекса, производятся, в частности, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Трейдеры, являясь по условиям договоров покупателями нефти по отношению к нефтедобывающим организациям и поставщиками по отношению к обществу "РуссНефть", могли именовать себя в счетах-фактурах, направленных обществу "РуссНефть" на основании актов приема-передачи нефти, грузоотправителями, так как в этих актах в качестве товаропроизводителей значатся нефтедобывающие организации, первых владельцев - трейдеры, последнего владельца - общество "РуссНефть".

Последующие акты передачи нефти от трейдеров обществу "РуссНефть" подтверждают возможность указания последнего в счетах-фактурах в качестве грузополучателя.

Довод о необходимости указания общества "РуссНефть" в счетах-фактурах в качестве грузоотправителя Федеральная налоговая служба обосновывает тем, что оно значится таковым в договоре об оказании услуг по транспортировке нефти, заключенном обществом с компанией "Транснефть".

Между тем договор об оказании услуг по транспортировке нефти самостоятелен по отношению к договорам купли-продажи нефти. Согласно первому из названных договоров общество "РуссНефть" обязано предъявлять к транспортировке нефть, которая является его собственностью или находится у него во владении на ином законном основании. Поэтому общество не могло быть указано в счетах-фактурах грузоотправителем нефти до момента составления им и трейдерами актов передачи нефти. В маршрутных поручениях, оформленных компанией "Транснефть" на основании договоров об оказании услуг по транспортировке нефти, первыми владельцами нефти значатся трейдеры, последним владельцем - общество "РуссНефть".

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 2 статьи 171, пункт 1 статьи 172 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 176 Кодекса в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в силу подпунктов 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику на основании положений данной статьи.

Таким образом, доначисление обществу "РуссНефть" суммы налога на добавленную стоимость, перечисленного обществом трейдерам при оплате поставленной нефти, начисление пеней на эту сумму и 166 684 850 рублей 58 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса из-за неправильного оформления счетов-фактур являются необоснованными.

Доначисление обществу "РуссНефть" 201 661 173 рублей 86 копеек налога на добавленную стоимость, начисление пеней на эту сумму и 80 066 446 рублей штрафа по пункту 3 статьи 122 Кодекса Федеральная налоговая служба объясняет не только недостатками счетов-фактур, но и следующими обстоятельствами.

Общество "РуссНефть" владеет контрольным пакетом акций нефтедобывающих организаций. Имея возможность приобретения нефти непосредственно у этих организаций, общество, по мнению инспекции, совершало экономически нецелесообразные сделки, повлекшие увеличение стоимости товара (приобретение нефти у трейдеров осуществлялось обществом "РуссНефть" по цене, более высокой, чем та, по которой трейдеры закупали ее у нефтедобывающих организаций).

В связи с изложенным Федеральная налоговая служба, сделав вывод о завышении обществом "РуссНефть" налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, вменила обществу нарушение пунктов 1 и 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Кодекса, исключила из сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость суммы налога, относящиеся к торговой наценке трейдеров, определенные расчетным путем, доначислила налог на добавленную стоимость на сумму наценки, начислила пени и штраф за умышленное уклонение от уплаты налога.

Суды апелляционной и кассационной инстанций согласились с доводами Федеральной налоговой службы и отметили в судебных актах: необходимости в заключении договоров между обществом "РуссНефть" и трейдерами не было, заключены они не с целью осуществления предпринимательской деятельности, а для создания условий для незаконного вычета налога на добавленную стоимость.

Вывод судов не согласуется с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", в котором судам предложено оценивать доводы налоговых органов о занижении сумм налогов на основе конкретных законодательных положений, а не таких субъективных понятий, как "недобросовестный налогоплательщик". Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В данном случае доказательств получения обществом "РуссНефть" необоснованной налоговой выгоды налоговыми органами не представлено.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные названной статьей налоговые вычеты.

В судебных актах не приведена правовая норма, в соответствии с которой применение обществом "РуссНефть" налогового вычета могло быть признано незаконным.

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, взимаемым с участников хозяйственного оборота при реализации ими товаров (работ, услуг).

Все участники сделок определяют объекты налогообложения и налоговую базу по налогу на добавленную стоимость (пункт 1 статьи 146, пункт 2 статьи 153 Кодекса). Они же в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, уменьшают сумму начисленного налога на налоговые вычеты - сумму налога, уплаченного поставщикам (статьи 171 и 172 Кодекса).

Увеличение налоговых вычетов обществом "РуссНефть" за счет участия в сделках с трейдерами само по себе не означает получения обществом необоснованной налоговой выгоды, поскольку каждый участник сделок с нефтью несет свою долю налогового бремени, исходя из стоимости реализованных товаров. Налоговыми органами и судами не оспаривается факт осуществления трейдерами всех необходимых налоговых платежей.

Иной подход к разрешению настоящего спора означал бы нарушение установленного Кодексом порядка исчисления налога на добавленную стоимость по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных правоотношениях.

Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками платежи по налогу на добавленную стоимость с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

В связи с этим не имелось оснований для доначисления обществу "РуссНефть" 201 661 173 рублей 86 копеек налога на добавленную стоимость, начисления пеней на эту сумму и 80 066 446 рублей штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Кодекса, по мотиву использования им ненадлежащей схемы договорных отношений.

При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты нарушают единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права, поэтому в силу пункта 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат частичной отмене.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 201, 303, пунктом 3 части 1 статьи 305, статьей 306 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 26.07.2007 по делу N А40-2592/07-141-24, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2007 и постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 01.02.2008 по тому же делу в части, касающейся доначисления 734 441 406 рублей налога на добавленную стоимость, перечисленного открытым акционерным обществом "Нефтегазовая компания "РуссНефть" поставщикам нефти, начисления пеней и штрафа на эту сумму налога, а также удовлетворения встречного иска Федеральной налоговой службы о взыскании с общества 217 427 809 рублей штрафа отменить.

Признать недействительными решение Федеральной налоговой службы от 16.01.2007 N 23-2-10/001 и требование Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 19.01.2007 N 698 в части, касающейся доначисления 734 441 406 рублей налога на добавленную стоимость, перечисленного открытым акционерным обществом "Нефтегазовая компания "РуссНефть" поставщикам нефти, начисления на эту сумму налога пеней и 217 427 809 рублей штрафа.

Встречный иск Федеральной налоговой службы о взыскании с открытого акционерного общества "Нефтегазовая компания "РуссНефть" 217 427 809 рублей штрафа оставить без удовлетворения.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

А.А. Иванов