Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 5 декабря 2007 г. N Ф08-8076/2007-3003А "Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил документы, указанные в пункте 5 статьи 165 НК РФ, операции по реализации работ (услуг) подлежат налогообложению по налоговой ставке 18 процентов. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса" (извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановления Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15 мая 2007 г. N Ф08-2481/07-1089А, от 16 сентября 2008 г. N Ф08-5457/2008, от 15 мая 2007 г. N Ф08-2471/07-1088А, от 6 декабря 2007 г. N Ф08-8049/2007-3003А, от 18 мая 2009 г. N А32-5645/2008-19/35, от 29 июня 2009 г. N А32-7968/2008-19/118, от 29 августа 2005 г. N Ф08-3897/05-1557А

ООО "Газмашкомплект-Кубань" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения налоговой инспекции от 10.07.06 N (265) 15-411/4284дсп о необоснованности применения обществом налоговой ставки 0 процентов по сумме 29 659 377 рублей за январь 2006 года и об отказе в возмещении 5 931 875 рублей 41 копейки налога на добавленную стоимость. Общество также просило возместить ему указанную сумму налога путем возврата.

Решением суда от 30.01.07 заявленные требования удовлетворены. Суд пришел к выводу о подтверждении обществом права на возмещение налога.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.05.07 решение от 30.01.07 отменено, дело направлено на новое рассмотрение. При этом суду предложено проверить факты приобретения сырой нефти, оприходования товара, его оплаты, обстоятельства, связанные с перемещением и переработкой сырой нефти и продуктов переработки, доводы налоговой инспекции о недобросовестности общества, о несоответствии сведений, содержащихся в ГТД и товаросопроводительных документах, о расчетах с комиссионером, о взаимозависимости общества и его поставщика. Суду следовало проверить соблюдение обществом требований статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации относительно возврата налога из бюджета, в том числе - досудебного порядка урегулирования спора.

Решением от 19.07.07 (с учетом определения об исправлении опечатки от 25.10.07) суд требования общества удовлетворил, сославшись на то, что налоговая инспекция не доказала получение обществом необоснованной налоговой выгоды, а общество подтвердило право на возмещение налога на добавленную стоимость по экспортным операциям.

В апелляционном порядке законность и обоснованность решения не проверялись.

Налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда как принятое по неисследованным обстоятельствам. В жалобе и дополнении к ней налоговая инспекция ссылается на следующее. В книге покупок за январь 2006 года по экспорту не отражены суммы, уплаченные ЗАО "КНПЗ-Краснодарэконефть" за переработку сырой нефти. Факт переработки нефти не подтвержден. Документы, обосновывающие правомерность вычетов по налогу на добавленную стоимость представлены обществом только в суд. Из представленных документов невозможно определить, что на экспорт был реализован прямогонный бензин, принадлежащий обществу. В документах, свидетельствующих об экспорте товара, не указано на его реализацию по поручению общества, все действия производились от имени ООО "Юг-Нефтепродукт". По мнению налоговой инспекции, неправомерно распространять действие экспортного контракта комиссионера с иностранным покупателем, заключенным до подписания комиссионером контракта с обществом, на экспорт нефтепродуктов по договору с обществом, на неисследованность доказательств дела в их взаимной связи и совокупности.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему общество просит оставить решение суда без изменения как законное и обоснованное. По мнению общества, суд полно и всесторонне исследовал доказательства и правильно установил обстоятельства дела.

ЗАО "КНПЗ-Краснодарэконефть" и ООО "Юг-нефтепродукт" в отзывах поддержали позицию общества и просили оставить кассационную жалобу без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, рассмотрев материалы дела, доводы кассационной жалобы и дополнения к ней, отзывов, проверив законность и обоснованность судебного акта, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, общество (комитент) и ООО "Юг-Нефтепродукт" (комиссионер) заключили договор от 25.07.02 N 25-К, по которому комиссионер обязуется по поручению комитента и за его счет, от своего имени и за вознаграждение реализовать на внешнем рынке нефтепродукты, принадлежащие обществу.

Согласно агентскому договору от 03.12.02 N 5 ООО "Юг-Нефтепродукт" (агент) по поручению и за счет принципала (общества) организовывает переработку сырой нефти с целью получения нефтепродуктов в рамках заключенного между агентом и ЗАО "КНПЗ-Краснодарэконефть" договора от 30.12.02 N 2.

По договору комиссии от 27.01.03 N 03-ГК ООО "Газмашкомплект" (комиссионер) обязался приобретать для общества как комитента от своего имени, но за его счет, сырую нефть в количестве 20 тыс. тонн ежемесячно.

В марте 2003 года по ГТД N 10309120/210203/0000581, 10309120/260203/0000651, 10309120/230203/0000637, 10309120/260203/0000634, 10309120/190303/0000894 на основании контракта от 25.06.01 N 02-ЭК/2001R с фирмой "ESO Trading Ltd." (Британские Виргинские Острова) ООО "Юг-Нефтепродукт" поставило на экспорт нефтепродукты (бензин экспортный технологический А1) на общую сумму 29 659 377 рублей 04 копейки.

В связи с осуществлением указанной операции общество представило в налоговую инспекцию декларацию за январь 2006 года по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов. Налоговая инспекция провела камеральную проверку декларации и приняла решение от 10.07.06 N (265) 15-411/4284 дсп о необоснованности применения ставки 0 процентов и об отказе в возмещении 5 931 875 рублей 41 копейки налога на добавленную стоимость.

Общество обжаловало правомерность решения налоговой инспекции в арбитражный суд.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. При этом каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Суд надлежащим образом не исследовал документы, представленные обществом и налоговыми органами.

На основании статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса. Статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации установлен исчерпывающий перечень документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов. Представление налогоплательщиком документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по экспортным операциям.

Пунктом 2 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации установлен перечень документов, которые представляет налогоплательщик в налоговую инспекцию при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 или 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, через комиссионера, поверенного или агента по договору комиссии, договору поручения либо агентскому договору для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов.

В статье 171 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Документы должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях.

Суд установил, что с декларацией по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за январь 2006 года общество представило в налоговую инспекцию документы, подтверждающие факт вывоза нефтепродуктов в таможенном режиме экспорта и поступления на счет комиссионера (ООО "Юг-Нефтепродукт") выручки от покупателя товара - компании "Eso Trading Ltd.", на счет общества - от комиссионера:

- договор комиссии от 25.07.02 N 25-К с ООО "Юг-Нефтепродукт", отчет комиссионера от 30.04.03 февраль-апрель 2003 года по отгрузке прямогонного бензина на экспорт (ресурс февраля 2003 года) и отчет комиссионера от 30.04.03 март-апрель 2003 года, по отгрузке прямогонного бензина на экспорт (ресурс март 2003 года);

- контракт комиссионера (ООО "Юг-Нефтепродукт") от 25.06.01 N 02-3K/2001R с компанией "Eso Trading Ltd.", а также дополнительные соглашения и дополнения к нему;

- выписки банка за 18.03.03 и 03.04.03, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации товара на экспорт от иностранного покупателя на счет комиссионера (ООО "Юг-Нефтепродукт") в российском банке, СВИФТ-сообщения от 18.03.03 и 03.04.03, мемориальные ордера от 18.03.03 N 5 и 03.04.03 N 2;

- выписки банка за 11.03.03, 19.03.03 и 04.04.03 по счету общества, подтверждающие поступление выручки по экспортной сделке обществу от ООО "Юг-Нефтепродукт" на расчетный счет налогоплательщика, а также платежные поручения от 11.03.03 N 354 на сумму 1 800 тыс. рублей, 19.03.03 N 383 на сумму 10 900 тыс. рублей и 04.04.03 N 481 на сумму 16 777 тыс. рублей, поступивших обществу от комиссионера - ООО "Юг-Нефтепродукт" по договору комиссии от 25.07.02 N 25-К;

- грузовые таможенные декларации N 10309120/210203/0000581, 10309120/260203/0000651, 10309120/230203/0000637, 10309120/260203/0000634, 10309120/190303/0000894 с отметками Краснодарской таможни "Выпуск разрешен" и Туапсинской таможни "Товар вывезен";

- поручения на погрузку товара от 03.03.03 N 3064/2, 06.03.03 N 3068/4, 25.03.03 N 3094/1 с указанием порта разгрузки с отметкой Туапсинской таможни "Погрузка разрешена";

- инвойсы от 06.03.03 N 51, 13.03.03 N 56 и 31.03.03 N 72;

- транспортные накладные (коносаменты) от 05.03.03 N 3064/21, 11.03.03 N 3068/41, 29.03.03 N 3094/21;

- реестры товарно-транспортных накладных и итоговая информация по реестрам. Документы, совершенные на английском языке, были представлены обществом в переводе Краснодарской торгово-промышленной палаты.

Суд установил, что представленные документы оформлены в соответствии с требованиями Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд пришел к выводу, что общество выполнило условия для принятия НДС к вычету. Между тем, суд не дал оценку ряду доказательств, которые связаны с установлением обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора.

Суд установил, что сырая нефть, приобретенная на внутреннем рынке у ООО "Интернефть" через комиссионера ООО "Газмашкомплект", услуги по перекачке и экспедированию указанной нефти оприходованы обществом на основании товарных накладных от 23.02.03 и от 31.03.03.

Суд также установил, что нефть переработана и принята обществом к учету на основании актов приема-передачи бензина прямогонного от 28.02.03, от 17.03.03 и от 31.03.03 между обществом и ООО "Юг-нефтепродукт". Суд указал, что по документам на экспорт передан бензин прямогонный. Вместе с тем в ГТД указан в качестве экспортируемого бензин экспортный технологический марки А-1.

Из судебного акта видно, что нефть приходовалась обществом 23.02.03 и 31.03.03, продукты ее переработки принимались 28.02.03 и 31.03.03 (практически одновременно с получением нефти), а на экспорт продукт переработки оформлялся по ГТД от 21.02.03, 23.02.03, 26.02.03 и 19.03.03, т.е, как правило, раньше, чем сырая нефть оприходывалась и перерабатывалась, чем оприходывались продукты переработки).

В подтверждение движения нефти и продуктов ее переработки суд сослался на отсутствующие в деле маршрутные поручения и акты слива цистерн.

Указанные доказательства описаны судом, но не оценены и не исследованы надлежащим образом в их взаимной связи и совокупности как того требуют статьи 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд не исследовал вопрос об экономической целесообразности такой схемы движения нефти и продуктов ее переработки, каковую обосновывает общество.

Следовательно, выводы суда о том, что по перечисленным выше ГТД реально экспортированы нефтепродукты, принадлежавшие обществу на момент экспорта, об отсутствии направленности действий общества на оформление пакета документов для получения права на возмещение налога на добавленную стоимость с целью получения дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды и о наличии экономической целесообразности недостаточно обоснованны.

Согласно пункту 9 постановления Пленума от 12.10.06 N 53 Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Довод налоговой инспекции о заключении ООО "Юг-Нефтепродукт" договора комиссии с обществом значительно позже, чем договора с иностранным покупателем, подлежит исследованию с учетом исследования достоверности экспортной поставки конкретных партий товара обществом (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.02.07 N 13380/06).

Согласно пункту 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации. документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 статьи 165 Кодекса, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Документы, указанные в пункте 5 статьи 165 Кодекса, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при выполнении работ (оказании услуг), предусмотренных подпунктами 3 и 9 пункта 1 статьи 164 Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов, свидетельствующей о помещении товаров под таможенный режим экспорта или таможенный режим международного таможенного транзита либо свидетельствующей о помещении вывозимых с таможенной территории Российской Федерации продуктов переработки под процедуру внутреннего таможенного транзита. Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил документы, указанные в пункте 5 статьи 165 Кодекса, операции по реализации работ (услуг) подлежат налогообложению по налоговой ставке 18 процентов. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Кодекса.

Суд установил, что общество, не собрав полный пакет документов в подтверждение применения ставки 0 процентов в 2003 году, исчислило налог на добавленную стоимость по экспортным поставкам, подав уточненные декларации за март и апрель 2003 года. Согласно уточненных декларации НДС в целом за налоговый период за март 2003 года исчислен к уплате в сумме 6 870 992 рублей, за апрель 2003 года налог составил к возмещению из бюджета в размере 3 144 382 рублей. Суд сделал вывод о том, что налог фактически был уплачен обществом, при этом не сослался на конкретные доказательства. Суд не исследовал вопрос о том, была ли возмещена сумма НДС за апрель (зачтена или возвращена обществу).

Подавая декларацию по возмещению НДС по ставке 0 процентов, общество заявило к возмещению 5 931 875 рублей 41 копейку налога. Из текста уточненных деклараций за март и апрель 2003 года усматривается, что общество за март 2003 года возмещало по экспорту 2 116 667 рублей, а за апрель - 3 666 988 рублей налога. При этом не исследован вопрос о том, возмещало ли общество 5 931 875 рублей 41 копейку НДС при составлении уточненных расчетов по декларациям за март и апрель 2003 года, отсутствует ли повторное возмещение налога в январе 2006 года.

Суд сослался на соблюдение обществом досудебного порядка урегулирования спора по требованию о возмещении налога за январь 2006 года, однако в материалах дела имеется заявление на возмещение налога за март 2006 года в сумме 2 369 641 рубля.

Кроме того, суд не исследовал вопрос о наличии либо отсутствии задолженности общества перед соответствующим бюджетом в соответствии со статьей 176 Налогового кодекса Российской Федерации на дату возврата налога.

Таким образом, суд надлежаще не выполнил указаний суда кассационной инстанции, изложенных в постановлении от 15.05.07 при направлении дела на новое рассмотрение.

Поскольку при повторном кассационном пересмотре выявлено несоответствие выводов проверяемого судебного акта установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции направляет дело на новое рассмотрение в ином составе суда.

При новом рассмотрении спора суду необходимо учесть изложенное, а также исследовать вопрос о связи затрат (в том числе НДС) по приобретению сырой нефти, ее переработке, транспортировке и того факта, что экспортировались продукты переработки именно той нефти, стоимость которой заявлена к вычету в исследуемой декларации за январь 2006 года, проверить деловую цель и экономическую целесообразность совершенных обществом сделок.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 19.07.07 по делу N А32-21781/2006-57/430-2007-57/235 отменить, дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Краснодарского края в ином составе суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.