Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 16 апреля 2009 г. N А32-12440/2008-3/148 Судебный акт в части отказа в признании незаконными решений ИФНС в части штрафа по НДС отменен, поскольку привлечение к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса РФ возможно лишь в случае установления факта неуплаты налога, а исключение из декларации по НДС налоговых вычетов не приводит к автоматическому образованию недоимки и не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного в бюджет налога (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 16 апреля 2009 г. N А32-12440/2008-3/148
(извлечение)

ООО "Реер" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) и Управлению Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) о признании незаконными:

решения налоговой инспекции от 02.11.2007 N 14-09/1081 в части взыскания 543 911 рублей 20 копеек штрафа по НДС, 9 620 рублей по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), и 1 074 рублей пени, 227 642 рублей налога на имущество, уменьшения 2 719 555 рублей НДС, предъявленного к возмещению;

решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 05.02.2008 N 27-13-1011-152 в части начисления 543 911 рублей штрафа по НДС, 227 642 рублей налога на имущество, отказа в возмещении 2 719 555 рублей НДС;

требования налоговой инспекции от 18.02.2008 N 2998 в части доначисления 2 719 555 рублей НДС, 227 642 рублей налога на имущества, 9 620 рублей по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, и 1 924 рубля штрафа, 543 911 рублей штрафа по НДС;

постановления и решения налоговой инспекции о взыскании налогов (сборов), пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика от 03.03.2008 N 859 в части 2 719 555 рублей НДС, 543 911 рублей штрафа по НДС, 227 642 рублей налога на имущество, а также о возмещении налоговой инспекцией 2 719 555 рублей 17 копеек НДС (с учетом уточенных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением от 11.12.2008 суд признал недействительными решение налоговой инспекции от 02.11.2007 N 14-09/1081 в части доначисления 227 642 рублей налога на имущество, 9 620 рублей единого налога, решение управления от 05.02.2008 N 27-13-1011-152 в части доначисления 227 642 рублей налога на имущество, требование налоговой инспекции от 18.02.2008 N 2998 в части 2 719 555 рублей НДС, 227 642 рублей налога на имущество, 9 620 рублей единого налога и 1 924 рублей штрафа, постановление и решение налоговой инспекции от 03.03.2008 N 859 в части 2 719 555 рублей НДС, 227 642 рублей налога на имущество. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что отказ в возмещении 2 719 555 рублей НДС по причине отсутствия в счете-фактуре от 24.03.2004 N 136 данных в графе "к платежно-расчетному документу" необоснован, так как в суд представлен надлежащий счет-фактура. Между тем общество не доказало факт несения реальных расходов на приобретение недвижимости, поскольку заем погашен обществом также за счет заемных денежных средств, полученных от Бжассо Р.А., являющегося одновременно директором ООО "Термо-Р" и общества. В соответствии с действующим налоговым законодательством исполнение обязанности по уплате налогов (сборов) налогоплательщиком не зависит от правильности указания кода ОКАТО при их перечислении. Материалами дела доказан факт уплаты единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, и налога на имущество.

В суде апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись.

В кассационной жалобе общество просит судебный акт отменить в части отказа в возмещении НДС и штрафа по этому налогу. По мнению заявителя, счет-фактура от 24.03.2004 N 136 соответствует требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Материалами дела подтверждается оплата векселей и договоров займа векселей.

Налоговая инспекция просит решение суда отменить в части удовлетворения требований общества, так как уплата налогоплательщиком налога на имущество в бюджет в 2004 году не освобождает его от обязанности исчислить налог. Отсутствие начислений сумм налогов в декларации, подлежащих уплате в бюджет, не позволяет считать обязанность налогоплательщика исполненной, поэтому налоговая инспекция правомерно доначислила налог на имущество. Суд признал недействительным требование от 18.02.2008 N 2998 лишь исходя из формулировки, указанной в решении налогового органа "уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС".

В отзыве на жалобу общества налоговая инспекция просит решение суда в части отказа обществу в удовлетворении требований оставить без изменения.

В отзыве на жалобу налоговой инспекции общество просит судебный акт в удовлетворенной части заявленных требований оставить без изменения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц повторили доводы, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, оценив доводы кассационных жалоб и отзывов на жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что решение суда подлежит частичной отмене в связи с неправильным применением норм материального права по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 30.09.2006.

По результатам проверки составлен акт от 31.08.2007 N 14-09/864 и принято решение от 02.11.2007 N 14-09/1081 о привлечении общества к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 655 717 рублей штрафов. Обществу доначислено 776 318 рублей налогов и 196 927 рублей пени, уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 2 719 555 рублей.

Решением управления от 05.02.2008 N 27-13-1011-152 апелляционная жалоба общества частично удовлетворена путем отмены резолютивной части решения: по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 104 252 рублей штрафа по налогу на прибыль, 1 924 рублей штрафа по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, 191 083 рублей пени по налогу на прибыль, доначисления 521 256 рублей налога на прибыль.

18 февраля 2008 года налоговая инспекция направила в адрес общества требование об уплате налога, пени и штрафа N 2998. Указанным требованием заявителю предложено уплатить недоимку по налогам в размере 3 495 873 рублей, пени по налогам в размере 196 927 рублей, штрафы за неуплату налогов в размере 655 717 рублей.

Поскольку требование в добровольном порядке не исполнено, налоговая инспекция приняла решение и постановление о взыскании налогов, пени и штрафов за счет имущества организации от 03.03.2008 N 859.

В порядке статей 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должен быть указан номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Основанием для отказа в вычете НДС послужило использование обществом в расчетах векселей третьих лиц за приобретенное у ОАО "НПО НК "Роснефть-Термнефть" здание делового клуба.

В определении от 08.04.2004 N 169-О Конституционный Суд Российской Федерации указал: под фактически уплаченными поставщикам суммами налога на добавленную стоимость подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога. Поэтому для признания тех или иных сумм налога на добавленную стоимость фактически уплаченными, поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно, являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика.

В связи с этим необходимо исследовать вопрос, что представляют собой средства (денежные средства или иное имущество), которые направляются налогоплательщиком в оплату начисленных ему сумм налога на добавленную стоимость. Если произведенные налогоплательщиком расходы на оплату начисленных сумм налога не обладают характером реальных затрат, не возникают и объективные условия для признания таких сумм фактически уплаченными поставщикам, поскольку, не осуществив реальные затраты на оплату начисленных сумм налога, налогоплательщик не может обладать правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, начисленную ему поставщиками.

Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В случае, если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено неполностью, то принимаемая к вычету сумма налога - в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога - должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество.

Из этого следует, что предъявление поставщику при проведении зачета встречных требований права требования, не оплаченного налогоплательщиком предыдущему кредитору, не может приводить к признанию начисленных поставщиком сумм налога фактически оплаченными налогоплательщиком, поскольку такой зачет встречных требований не имеет в своем основании реальных затрат налогоплательщика на оплату начисленных ему сумм налога. Только при выполнении налогоплательщиком такого обязательного условия, как оплата предыдущему кредитору полученного от него права требования к поставщику, проведенный зачет встречных требований может признаваться влекущим реальные затраты налогоплательщика на оплату начисленных ему сумм налога, а сами начисленные суммы налога - фактически оплаченными налогоплательщиком и, следовательно, подлежащими вычету.

Оплата по счету-фактуре от 24.03.2004 N 136 произведена путем передачи ОАО НПО "НК "Роснефть-Термнефть" простых векселей Сберегательного банка Российской Федерации на сумму 6 055 тыс. рублей, простого векселя ООО "Термо-Р" на сумму 11 787 тыс. рублей.

Простой вексель ООО "Термо-Р" на сумму 11 787 тыс. рублей получен заявителем в соответствии с договором займа от 01.12.2004 N 02 по акту приема-передачи от 01.12.2004. Однако оплата задолженности по векселям осуществлена обществом за счет личных денежных средств директора общества Бжассо Р.А.

Простые векселя Сберегательного банка Российской Федерации на общую сумму 6 055 тыс. рублей получены обществом от ООО "Гамма-Профит" по договору займа от 11.08.2003, о чем составлены акты приема-передачи от 01.11.2003 и 11.08.2004.

Оплата по договору займа от 11.08.2003 осуществлена обществом наличными денежными средствами по расходным кассовым ордерам от 15.03.2005 N 9 на сумму 3 027 500 рублей (Дашьян С.А. по договору уступки права требования от 05.10.2004), от 15.03.2005 N 8 на сумму 3 027 500 рублей (Антониади Д.Г. по договору уступки права требования от 05.10.2004).

Суд установил и не оспаривается обществом, что оплата по договору займа от 11.08.2003 осуществлена за счет денежных средств директора общества, внесенных в кассу общества.

В этой связи, суд сделал правильный вывод о том, что общество не понесло реальных затрат по погашению займа по договорам от 11.08.2003 и от 01.12.2004 N 02, следовательно, у общества отсутствовали достаточные правовые основания для предъявления к возмещению из бюджета суммы НДС в размере 2 719 555 рублей 4 квартале 2004 года.

Суд обоснованно указал, что в решении о привлечении к ответственности налоговая инспекция предложила обществу уменьшить предъявленный к возмещению НДС в сумме 2 719 555 рублей, а не взыскала данную сумму, поэтому налоговая инспекция неправомерно в требовании от 18.02.2008 N 2998, постановлении и решении налоговой инспекции о взыскании налогов (сборов), пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика от 03.03.2008 N 859 указала 2 719 555 рублей в качестве недоимки по НДС.

Вместе с тем, суд необоснованно отказал обществу в признании оспариваемых ненормативных актов в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 543 911 рублей.

Как следует из акта проверки от 31.08.2007 N 14-09/864 и решения от 02.11.2007 N 14-09/1081, налоговая инспекция не установила, что 2 719 555 рублей являются суммой недоимки по НДС, в этих документах указано, что данная сумма необоснованно предъявлена к вычету. При этом налоговая инспекция не исследовала налоговые декларации, уплаченные суммы НДС, состояние лицевого счета общества по НДС за 4 квартал 2004 года. Суд эти обстоятельства исследовал и установил, что сумма 2 719 555 рублей не является недоимкой.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации неоднократно указывал, что привлечение к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации возможно лишь в случае установления факта неуплаты налога. Исключение из декларации по налогу на добавленную стоимость 2 719 555 рублей налоговых вычетов не приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет налога, с суммы которого налоговой инспекцией исчислен штраф, поскольку в соответствии со статьей 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, исчисленных с определенной налогоплательщиком налоговой базы.

О недопустимости привлечения к налоговой ответственности, исходя из суммы налога, заявленного налогоплательщиком в декларации в качестве налоговых вычетов, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации обратил внимание в постановлении от 07.06.2005 N 1321/05.

Таким образом, судебный акт в части отказа обществу в признании недействительными оспариваемых ненормативных актов в части штрафа по НДС в сумме 543 911 рублей подлежит отмене, поскольку в этой части решение суда принято с неправильным применением норм материального права.

Суд кассационной инстанции полагает возможным в отмененной части принять новый судебный акт, удовлетворив требование общества, поскольку судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в деле доказательства, но неправильно применена норма права.

Основанием для доначисления обществу 227 642 рублей налога на имущество за 2004 год послужил вывод налоговой инспекции о неправомерном невключении заявителем в налоговую базу стоимости основного средства - здания делового клуба.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (статья 375 Кодекса).

Материалы дела свидетельствуют, что общество приобрело у ОАО "НК "Роснефть-Термнефть" здание делового клуба, о чем свидетельствует договор от 01.09.2003 N Т-57, акты приема-передачи от 24.03.2004 и свидетельства о регистрации права от 09.04.2004 и 12.01.2005.

В материалах дела имеются платежные поручения от 25.10.2004 N 74082, от 11.11.2004 N 11, от 24.12.2004 N 31 (т. 1, л. д. 61 - 63) об уплате налога на имущества за 2004 год. Это обстоятельство не оспаривается налоговой инспекцией. Довод налоговой инспекции о том, что уплата налога на имущество не освобождает налогоплательщика от обязанности исчислить налог на имущество, подлежит отклонению, так как за 2004 год общество уплатило налог на имущество, в последующие годы налоговая инспекция не выявила нарушения.

Уплатой налога признается его уплата в бюджет с соблюдением требований, установленных статьей 45 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом налоговое законодательство не содержит такого основания для признания налога неуплаченным как неправильное указание кода ОКАТО в случае поступления подлежащих уплате сумм налога в соответствующий бюджет.

В силу Общероссийского классификатора объектов административно-территориального деления ОК 019-95, утвержденного постановлением Госстандарта Российской Федерации от 31.07.1995 N 413, ОКАТО предназначен для обеспечения достоверности, сопоставимости и автоматизированной обработки информации в разрезах административно-территориального деления в таких сферах, как статистика, экономика и другие.

Суд установил, что, несмотря на ошибочное указание кода ОКАТО в декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, общество за 2005 год перечислило 9 620 рублей единого налога в бюджет, о чем свидетельствует платежное поручение от 26.12.2005 N 089.

Доказательства неуплаты обществом налога или уплаты не в полном объеме налоговая инспекция суду не представила. Допущенные ошибки в оформлении декларации не повлекли неуплату налога либо иные негативные последствия для бюджета.

Таким образом, суд правомерно признал необоснованным доначисление обществу 9 620 рублей единого налога и 1 924 рублей штрафа.

С учетом изложенного суд обоснованно признал недействительными решения налоговой инспекции от 02.11.2007 N 14-09/1081 и управления от 05.02.2008 N 27-13-1011-152, требование налоговой инспекции от 18.02.2008 N 2998, постановление и решение налоговой инспекции о взыскании налогов (сборов), пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика от 03.03.2008 N 859 в части 2 719 555 рублей НДС, 227 642 рублей налога на имущество, 9 620 рублей единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, и 1 924 рублей штрафа.

Выводы суда основаны на исследованных доказательствах, которым в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дана надлежащая оценка, подтверждаются материалами дела и документально не опровергаются заявителем, нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Нормы материального права при разрешении спора применены судом правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебного акта в остальной части (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 11.12.2008 по делу N А32-12440/2008-3/148 отменить в части отказа в признании недействительными: решений ИФНС России N 4 по г. Краснодару от 02.11.2007 N 14-09/1081, от 03.03.2008 N 859, постановления ИФНС России N 4 по г. Краснодару от 03.03.2008 N 859, требования ИФНС России N 4 по г. Краснодару от 18.02.2008 N 2998, решения УФНС России по Краснодарскому краю от 05.02.2008 N 27-13-1011-152 в части 543 911 рублей штрафа по НДС.

Признать недействительными: решения ИФНС России N 4 по г. Краснодару от 02.11.2007 N 14-09/1081, от 03.03.2008 N 859, постановление ИФНС России N 4 по г. Краснодару от 03.03.2008 N 859, требование ИФНС России N 4 по г. Краснодару от 18.02.2008 N 2998, решение УФНС России по Краснодарскому краю от 05.02.2008 N 27-13-1011-152 в части 543 911 рублей штрафа по НДС.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.