Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 февраля 2007 г. N А66-13850/2005 Иск ОАО о признании недействительным решения ИФНС о доначислении налога на прибыль, НДС, а также начислении пеней и штрафов удовлетворен по нескольким эпизодам, в том числе по эпизоду включения в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходов на оплату работ по устройству асфальтобетонных полов, эстакады и подъездных путей к складам, ремонту подъездных путей, поскольку суд пришел к выводу о том, что в данном случае проводились ремонтные работы, а не реконструкция

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 12 февраля 2007 г. N А66-13850/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Малышевой Н.Н., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от открытого акционерного общества "Лихославльский радиаторный завод" Егоровой Е.В. (доверенность от 05.02.07 N 15-219), Шелковой С.А. (доверенность от 05.02.07 N 15-220), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Тверской области Белова Д.А. (доверенность от 09.01.07 N 2),

рассмотрев 06.02.07 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 12.10.06 по делу N А66-13850/2005 (судья Пугачев А.А.),

установил:

Открытое акционерное общество "Лихославльский радиаторный завод" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Тверской области (далее - Инспекция) от 30.09.05 N 156.

Решением суда от 12.10.06 заявленные требования Общества удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным в части доначисления Обществу 63 482 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, 406 682 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и штрафа. В остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговый орган, указывая на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить судебный акт в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении Обществу 63 482 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, 406 682 руб. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа. Податель жалобы считает, что Обществом неправомерно отнесены в 2003-2004 годах на расходы по производству продукции затраты по устройству асфальтобетонных полов, эстакады и подъездных путей к складам; по перемещению оборудования; расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки; затраты по сертификации; не уплачен НДС по дебиторской задолженности.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представители Общества возражали против ее удовлетворения.

Законность судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как усматривается из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом налогового законодательства, о чем составлен акт от 07.09.05 N 150. По результатам проверки вынесено решение от 30.09.05 N 156.

Оспариваемым решением Обществу доначислено 50 077 руб. налога на прибыль, 39 243 руб. НДС, а также начислены соответствующие суммы пеней и штрафов.

В ходе проверки Инспекция выявила необоснованное включение Обществом в 2003 - 2004 годах в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходов на оплату работ по устройству асфальтобетонных полов, эстакады и подъездных путей к складам N 1 и 2, ремонту подъездных путей, поскольку, по мнению налогового органа, в данном случае имела место модернизация (достройка) складов и, кроме того, подъездные пути и эстакада не числятся в составе основных средств Общества.

Оспаривая решение Инспекции в данной части, Общество указало, что названные работы относятся к текущему и капитальному ремонту, поскольку технико-экономические показатели складов не изменились, а подъездные пути и эстакада являются составными частями объектов основных средств.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для российских организаций объектом обложения налогом на прибыль являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В соответствии с пунктом 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.01 N 26н, восстановление основных средств может осуществляться посредством ремонта, а также модернизации и реконструкции.

Понятие "ремонт" основных средств главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации специально не определено. Не дано определение этого понятия и в ранее действовавшем законодательстве о налоге на прибыль предприятий и организаций. Однако в пункте 2 статьи 257 НК РФ указано, какие именно работы для целей налогообложения рассматриваются как реконструкция и модернизация. Так, к работам пр достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

В целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Расходы на осуществление указанных выше работ изменяют (увеличивают) первоначальную стоимость основных средств (пункт 2 статьи 257 НК РФ). Эти расходы уменьшают облагаемую налогом на прибыль базу в составе сумм начисленной и учтенной для целей налогообложения амортизации.

Таким образом, к ремонтным относятся такие виды работ, которые не улучшают (не повышают) показатели объекта.

Расходы на ремонт основных средств, произведенные организацией, рассматриваются как прочие расходы и согласно статье 260 НК РФ признаются для целей налогообложения в размере фактических затрат в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены.

Такой же порядок отнесения расходов до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат). Так, подпунктом "е" пункта 2 данного Положения предусмотрено включение в себестоимость затрат на обслуживание производственного процесса по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии, в том числе расходов на проведение всех видов ремонта. Затраты на модернизацию оборудования и реконструкцию объектов основных фондов в себестоимость не включаются. Как установлено судом и следует из материалов дела, Обществом были осуществлены работы по текущему и капитальному ремонту основных средств - складов: замена грунтовых полов и подъездных путей на бетонные и асфальтированные, ремонт эстакады, ремонт подъездных путей.

Суд первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследовал все представленные сторонами доказательства и сделал обоснованный вывод о том, что в данном случае проводились ремонтные работы, а не реконструкция.

Этот вывод подтверждается имеющимися в материалах дела документами (договорами, актами приемки выполненных работ, сметами, техническим паспортом на здания), из которых следует, что Обществом выполнен комплекс работ по ремонту основных средств.

Вышеуказанные работы не подпадают под приведенное определение "модернизация, реконструкция", то есть Общество правомерно отнесло на расходы, связанные с производством, затраты по ремонту вышеназванных объектов.

Решение суда по данным эпизодам правомерно и оснований для его отмены нет.

Общество оспорило доначисление 817 руб. налога на прибыль за 2003 год, соответствующих сумм пеней и штрафа, которые были доначислены в связи с тем, что оно необоснованно включило в состав расходов по производству и реализации продукции затраты по перемещению оборудования в сумме 3 403 руб. Расходы по этим работам, в том числе стоимость монтажа оборудования должна увеличивать стоимость основных средств.

Из подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ следует, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя в числе прочих расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

В соответствии с пунктом 31 действовавших в спорный период Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.07.98 N ЗЗн, затраты по перемещению оборудования, не требующего монтажа, внутри организации относятся на издержки производства (обращения).

По передвижным строительным машинам и механизмам, числящимся в составе основных средств, затраты по доставке на стройку, по монтажу и демонтажу предусматриваются в составе расходов по эксплуатации указанных машин и механизмов и в их первоначальную стоимость не входят.

Затраты по монтажу перемещенных объектов и устройству фундамента на новом месте их эксплуатации отражаются в порядке, установленном для учета капитальных вложений с последующим увеличением первоначальной стоимости объекта.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Как установлено судом первой инстанции и усматривается из имеющихся в деле документов (накладная и отчет за ноябрь 2003 года), Обществом произведена перестановка автомата редуцирования и его текущий ремонт.

Инспекцией не представлено доказательств того, что такая перестановка повлекла его монтаж и устройство фундамента.

Поэтому суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования Общества о признании недействительным решения Инспекции в данной части. Оснований для переоценки выводов суда не имеется.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу, что Обществом по эпизоду доначисления 8 400 руб. налога на прибыль за 2003 - 2004 годы были произведены расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, которые в соответствии с пунктом 2 статьи 262 НК РФ, подлежали включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Порядок учета расходов на НИОКР для целей обложения налогом на прибыль организаций установлен статьей 262 НК РФ. В силу пункта 1 названной статьи расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство.

Оценив представленные Обществом документы суд установил, что в связи с отсутствием у налогоплательщика соответствующего оборудования и специалистов контрольные испытания серийных и опытных радиаторов на соответствие техническим условиям производились ФГУП НАМИ по договору N 1/101-2002, результаты которых показали соответствие представленных Обществом образцов радиаторов требованиям технических условий и другой нормативной документации, что подтверждается протоколом испытаний N 101/12.09-01-03.

Как правильно посчитал суд первой инстанции, выполненные по данному договору работы являлись не научными исследованиями и опытно-конструкторскими разработками по созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, а представляли собой испытания образцов, обязательные в соответствии с техническими условиями и регламентами.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования Общества по данному эпизоду.

В ходе проверки установлено, что Общество неправомерно в 2003 - 2004 годах отнесло к расходам на производство и реализацию продукции затраты, связанные с сертификацией системы менеджмента качества, в связи с чем Инспекция доначислила ему 103 174 руб. налога на прибыль, 134 800 руб. НДС, а также соответствующие суммы пеней и штрафа.

Суд первой инстанции удовлетворил требования Общества по данному эпизоду частично.

Как следует из материалов дела, в результате осуществления исполнителями различного рода услуг (презентация, аудит, экспертиза документов и т.д.) Общество получило сертификат одобрения от 04.11.04, который подтверждает соответствие применяемой налогоплательщиком системы управления качеством требованиям и стандартам ДИНЕН ИСО 9001:2000 в области проектирования, разработки и производства теплообменников (радиаторов) различного назначения.

Качество является неотъемлемой характеристикой товара. Следовательно, расходы налогоплательщика на сертификацию системы управления качества являются связанными с производством и реализацией товара, а согласно подпункту 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся и другие расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией.

Кроме того, согласно подпунктам 2, 15 и 35 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на сертификацию продукции и услуг, на консультационные и иные аналогичные услуги, расходы некапитального характера, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Как установил суд первой инстанции, соответствие понесенных Обществом расходов требованиям, содержащимся в пункте 1 статьи 252 НК РФ, подтверждается имеющимися в деле документами.

Вместе с тем согласно пункту 1 статьи 272 и пункту 1 статьи 318 НК РФ прочие расходы входят в состав косвенных расходов. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

В данном случае срок действия сертификата установлен c 04.11.04 по 03.11.07. Следовательно, Общество использовало сертификат одобрения, начиная с 04.11.04.

Таким образом, расходы Общества, связанные с сертификацией системы управления качеством выпускаемой продукции, необоснованно включены в прочие расходы, связанные с производством и реализацией в 2003 году и январе - октябре 2004 года.

Как установил суд и следует из материалов дела, сумма налога на прибыль, приходящаяся на эти суммы, составила 62 879 руб. за 2003 год и 36 107 руб. за 2004 год. В данной части суд признал решение Инспекции обоснованным и отказал Обществу в признании решения недействительным. Доначисление Обществу 4 188 руб. налога на прибыль, применение штрафа и начисление пеней с этой суммы обоснованно признано судом неправомерным, а решение Инспекции в данной части - недействительным. Поскольку Обществом по вышеуказанным затратам соблюден порядок применения вычетов, то, соответственно, и НДС Инспекцией доначислен неправомерно.

Согласно обжалуемому решению Общество в нарушение пункта 5 статьи 167 НК РФ не уплатило НДС по дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек до 01.01.01.

Удовлетворяя требования Общества, суд признал, что у него отсутствовала обязанность по исчислению НДС с дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек до 01.01.01.

Кассационная инстанция считает выводы суда обоснованными.

Как следует из материалов дела, у Общества в проверяемый период (2003-2004 годы) числится дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек на 01.01.01. Федеральным законом от 05.08.2000 N 117-ФЗ принята часть вторая Налогового кодекса Российской Федерации, введенная в действие с 01.01.01. Нормы части второй Налогового кодекса Российской Федерации распространяются на правоотношения, возникшие после 01.01.01.

Поэтому суд обоснованно указал, что пункт 5 статьи 167 НК РФ в данном случае налоговым органом применен неправомерно, и руководствовался Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

В соответствии со статьей 3 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" "объектами налогообложения являются обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а также обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения, а также своим работникам; обороты по реализации товаров (работ, услуг) в обмен на другие товары (работы, услуги); обороты по передаче безвозмездно или с частичной оплатой товаров (работ, услуг) другим предприятиям или физическим лицам; обороты по реализации предметов залога".

Перечень объектов обложения НДС, содержащийся в статье 3 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", является исчерпывающим, что подтверждается как содержанием указанной статьи, так и положениями пункта 6 статьи 3, статьи 17, пункта 1 статьи 38 НК РФ, согласно которым объекты налогообложения могут устанавливаться только законодательством о налогах, а акты законодательства должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он должен платить.

Дебиторская задолженность за отгруженную продукцию (выполненные работы, оказанные услуги), по которой истек срок исковой давности, в вышеуказанном перечне объектов обложения налогом на добавленную стоимость не значится.

Согласно статье 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), исходя из применяемых цен и тарифов без включения в них налога на добавленную стоимость. В облагаемый оборот включаются также любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Как следует из статьи 8 названного Закона, датой совершения оборота считается день поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждениях банков, а при расчетах наличными деньгами - день поступления выручки в кассу. Для предприятий, которым разрешено определять срок реализации по отгрузке товаров (выполнению работ, услуг), датой совершения оборота считается их отгрузка (выполнение) и предъявление расчетных документов. При безвозмездной передаче или обмене товаров (работ, услуг) днем совершения оборота считается день их передачи (выполнения).

Согласно принятой учетной политике (по оплате) Общество дату совершения оборота определяло по поступлению денежных средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждениях банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлению выручки в кассу.

В статье 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" установлено, что сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Факт поступления средств за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги), которые в бухгалтерском учете Общества значатся неоплаченными, проверяющими не установлен.

Принятую Обществом учетную политику - "По оплате" Инспекция не оспаривает.

Утверждение Инспекции о том, что спорная сумма должна рассматриваться как безвозмездная передача товаров (работ, услуг), не основано на действующем законодательстве и материалах дела, поскольку из смысла пункта 2 статьи 1 и статьи 209 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что направления использования своего имущества определяет его собственник. Свидетельством безвозмездной передачи продукции (имущества), выполнения работ, оказания услуг должна являться воля собственника, направленная на отчуждение этого имущества, выполнение работ, оказание услуг в пользу другого лица без каких-либо имущественных обязательств со стороны последнего.

Судом первой инстанции установлено, что Общество, заключая договоры на поставку продукции, не имело намерения и не реализовывало ее покупателям безвозмездно. Не оспаривает данное обстоятельство и Управление.

При указанных обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания считать переданной безвозмездно продукцию, плата за которую не поступила Обществу. При указанных обстоятельствах у Инспекции отсутствовали основания считать наличие дебиторской задолженности на 01.01.01 безвозмездной передачей товара.

Поэтому суд обоснованно признал, что обязанность исчислять НДС с дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек до 01.01.01, у Общества не имелось.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебного акта нет.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 12.10.06 по делу N А66-13850/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Тверской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Л.В. Блинова Н.Н. Малышева

Л.Л. Никитушкина