Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 19 мая 2010 г. по делу N А35-2688/2009-С26 Признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции о доначислении налогоплательщику налога на прибыль, НДС, ЕСН, пени и штрафа, суд правомерно указал, что в проверяемом периоде Общество вело реальную финансово-хозяйственную деятельность, кроме того, налоговым органом не установлено неисполнение сторонами договора простого товарищества своих обязательств, а также нарушение ими законодательства о налогах и сборах при осуществлении деятельности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 19 мая 2010 г. по делу N А35-2688/2009-С26
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ООО "Е" - С.Т.А. - представителя (дов. N 5 от 05.05.2010), от ИФНС России по г. Курску - В.А.В. - зам. нач. правового отдела (дов. N 04-12 от 11.05.2010),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ИФНС России по г. Курску на решение Арбитражного суда Курской области от 30.09.2009 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2010 по делу N А35-2688/2009-С26, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Е" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Курску (далее - Инспекция) N 15-11/4 от 11.01.2009 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Курской области от 30.09.2009 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение Инспекции N 15-11/4 от 11.01.2009 признано недействительным за исключением абз. 7 п. 1 резолютивной части решения в части привлечения Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 100 руб.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит их отменить.

В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ предметом оценки суда кассационной инстанции являются судебные акты исходя из доводов, изложенных в жалобе.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы жалобы и отзыва на нее, судебная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 17.08.2005 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 15-11/48 от 07.10.2008 и принято решение N 15-11/4 от 11.01.2009 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу доначислено и предложено уплатить с учетом п.п. 3 ст. 112 НК РФ: 1 571 778,32 руб. налога на прибыль, 364 878,99 руб. пени и 31 435,56 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату, а также 251 484,53 руб. штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по нему за 2006 год; 7 782 777,95 руб. налога на добавленную стоимость, 1 384 911,47 руб. пени и 155 655,60 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату, а также 1 088 458,57 руб. штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление деклараций по нему за октябрь-декабрь 2006 года, январь-ноябрь 2007 года; 219 278 руб. единого социального налога, 58 704,09 руб. пени и 4 385,56 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату, а также 34 954,48 руб. штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление деклараций по нему; 100 руб. штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок учетной политики за 2007-2008 года, необходимых для осуществления налогового контроля.

Основанием для доначисления указанных сумм налогов, пени и штрафов послужил вывод Инспекции о неправомерном применении ООО "Е" специального налогового режима в виде единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в период действия договора простого негласного товарищества, заключенного с ООО "Е".

При этом налоговый орган исходил из того, что ООО "Е" и ООО "Е" были созданы в один день - 17.08.2005, заявителем при их регистрации являлся П.Н.В.; обе организации были зарегистрированы по одному адресу (г. Курск, ул. К., 59) и открыли расчетный счет в одном банке; договор простого негласного товарищества был заключен 22.08.2005, то есть через несколько дней после государственной регистрации Обществ; организации являются взаимозависимыми; ООО "Е" и ООО "Е" не имеют в собственности торговых, складских, офисных помещений, земельных участков, следовательно, не имеют основных средств для осуществления предпринимательской деятельности.

Из совокупности указанных обстоятельств Инспекцией сделан вывод, что главной целью, преследуемой ООО "Е", является получение дохода исключительно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

В связи с этим, по ее мнению, заключенный между ООО "Е" и ООО "Е" договор простого негласного товарищества является, мнимым, изначально формальным и направленным на создание искусственных условий для использования упрощенной системы налогообложения путем "дробления" дохода, полученного от предпринимательской деятельности, составляющего более 15 млн. рублей в год.

Не согласившись с данными выводами, Общество обратилось в УФНС России по Курской области с апелляционной жалобой, по результатам рассмотрения которой было принято решение N 143 от 23.03.2009 об оставлении решения Инспекции N 15-11/4 от 11.11.2009 без изменения и его утверждении.

Полагая, что произведенные налоговым органом доначисления не соответствуют законодательству о налогах и сборах, нарушают его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Разрешая спор по существу заявленных требований, суд полно и всесторонне исследовав доказательства, представленные сторонами по делу, правомерно руководствовался следующим.

Согласно п. 1 ст. 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, предусмотренном гл. 26.2 Кодекса.

При этом организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, не превысили 15 млн. руб. (п. 2 ст. 346.12 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 346.14 НК РФ налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

Как следует из уведомления ИМНС России по г. Курску N 909 от 02.09.2005 ООО "Е" с 17.08.2005 применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

В спорный период между ООО "Е" и ООО "Е" заключен договор простого негласного товарищества N 1 от 22.08.2005, п. 3 которого определено, что целью его заключения (объединения товарищей) является получение прибыли от осуществления совместно оптовой торговли и розничной реализации потребительских товаров населению. Для достижения поставленной цели товарищи обязуются объединить свои вклады и действовать совместно без образования юридического лица (п. 4 договора).

Согласно п. 7 договора объединенная сумма вкладов составила 2 750 000руб., из которых вклад ООО "Е" составил 1 650 000 руб. (60%), вклад ООО "Е" - 1 100 000 руб. (40%).

В соответствии с изменениями N 1 от 15.10.2007 к договору N 1 от 22.08.2005, сумма вклада товарищей увеличена до 3 300 000 руб., из которых вклад ООО "Е" составил 1 650 000 руб., вклад ООО "Е" - 1 650 000 руб.

Как установлено судом и подтверждено материалами дела (л.д. 92 - 100 т.1), в качестве вкладов стороны внесли: денежные средства в сумме 651 550,82 руб.; товары на сумму 942 049,18 руб., материалы вспомогательные, упаковочные и технологические на сумму 106 400 руб.; право пользования собственным имуществом, включая амортизируемое без поступления его в общую долевую собственность, в том числе и недвижимым имуществом, оцененное на сумму 60 000 руб.; право пользования арендованным торгово-технологическим и вспомогательным оборудованием, оцененное на сумму 465 000 руб.; право пользования арендованными торговыми помещениями, вспомогательными подсобными и офисными мебелированным помещениями с доступом к телефонным и локально-вычислительным сетям, оцененное на сумму 475 000 руб.; право пользования (эксплуатации) арендованной оргтехникой, специальным оборудованием общего назначения, оцененное на сумму 25 000 руб.; профессиональные знания, навыки, деловая репутация и деловые связи, оцененные на 25 000 руб.

При этом арендованная ООО "Е" торговая площадь, внесенная в качестве вклада, имеет отграничение от общей площади других лиц, что отражено на схематичных планах, являющихся приложениями к договорам субаренды, в которых арендованная площадь Общества заштрихована. Договоры субаренды не содержат положений, запрещающих внесение прав аренды в виде вклада в совместную деятельность по договору простого товарищества.

Прибыль, полученная в результате совместной деятельности, и расходы, связанные с ней, распределялись между товарищами следующем порядке: ООО "Е К" - 40%, ООО "Е" - 60% ежеквартально.

Договором определен порядок ведения общих дел, в частности в силу п. 16 договора предусмотрено, что основное ведение общих дел, сводный и налоговый учет, распределение доходов и расходов возложено на ООО "Е", который именуется уполномоченным участником и вправе действовать от имени всех товарищей, не раскрывая перед третьими лицами свое участие в договоре негласного товарищества.

Ведение общих дел товарищей в рамках договора простого товарищества включает в себя: согласование действий товарищей; ведение переговоров с третьими лицами по вопросам совместной деятельности, за исключением случаев, когда согласно договору или дополнительному соглашению к нему ведение переговоров поручается другим участникам; заключение хозяйственных договоров с поставщиками товарно-материальных ценностей, на выполнение работ, услуг необходимых для ведения совместной деятельности; расчеты с поставщиками товаров, работ, услуг; составление и хранение документации и отчетности, относящейся к совместной деятельности; указание от имени товарищей своего наименования на товарных ценниках; обеспечение товарищей информацией о ходе общих дел; представление общих интересов товарищей перед другими организациями; в случае необходимости предъявляет претензии и иски, выступает от имени товарищей в суде; ведение учета общего имущества товарищей в соответствии с правилами бухгалтерского и налогового учета, установленными в Российской Федерации; решение других вопросов руководства текущей деятельностью товарищей в рамках договора простого товарищества (п. 16.1 договора).

Также, стороны договора разработали и утвердили порядок и документы учета совместной деятельности, зафиксировали их структуры в приложениях к договорам.

Во исполнение указанного порядка ежеквартально каждый участник товарищества составлял отчет о доходах и расходах по совместной деятельности, в котором отражались все доходы от совместной деятельности и все понесенные участниками расходы. На основе указанных отчетов отдельно Уполномоченный участник, ведущий общие дела, формировал отчет о совместной деятельности товарищей, в котором производился сводный расчет доходов и расходов по совместной деятельности. В этом документе определялся результат деятельности товарищества за соответствующий период - прибыль, подлежащая распределению между участниками, а также расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль. И прибыль, и расходы, подлежащие покрытию, распределялись в соответствующих долях.

Конечным результатом, отраженным в этом документе являлись суммы распределенной прибыли, которые подлежали зачислению на счета соответствующего участника. Результаты распределения между участниками договора простого товарищества полученной от совместной деятельности прибыли фиксировались в Протоколе согласования распределения прибыли простого негласного товарищества.

Кроме того, материалами дела подтверждено, что ООО "Е" арендовало некоторое торгово-технологическое оборудование, обеспечивало совместную деятельность штатом работников, а именно, продавцами - 47 единиц, кассирами-контролерами - 25 единиц, контролерами - 20 единиц, управленческим и обслуживающим персоналом - 5 единиц.

Подбор и наем персонала осуществлялся каждым из товарищей самостоятельно, ведение бухгалтерского учета и налогового учета заработной платы осуществлялось на основании договоров на оказание возмездных услуг, заключаемых каждым из товарищей в отношении собственного персонала.

Каждый из товарищей производил реализацию товара с использованием собственной площади торгового зала и с использованием арендуемого оборудования и зарегистрированной за каждым из товарищей контрольно-кассовой техники.

Согласно п. 13 договора, полученные в результате совместной деятельности доходы, приобретенное имущество, в том числе закупленные товары признаются общей долевой собственностью, что соответствует положениям ст. 1043 ГК РФ.

Исходя из совокупности указанных обстоятельств, суд пришел к обоснованному выводу о том, что договор простого негласного товарищества заключен ООО "Е" и ООО "Е" в полном соответствии с требованиями законности, они имели определенную деловую цель и реально исполнялись сторонами.

При этом доводы Инспекции о нецелесообразности заключения договоров простого товарищества, в связи с наличием возможности самостоятельного осуществления деятельности, правомерно не приняты судом во внимание ввиду следующего.

В соответствии с Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации N 3-П от 24.02.2004, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Налоговый Кодекс РФ также не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

Конституционный суд РФ в Постановлении N 9-П от 27.05.2003 обозначил границы ответственности за деяния, влекущие сокращение налоговых платежей, сформулировав правовую позицию, согласно которой недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно оптимального вида платежа. Такие действия налогоплательщика признаются направленными на реализацию принадлежащих ему конституционных прав - при отсутствии доказательств их незаконности либо нереальности.

Согласно разъяснением, данным в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, при рассмотрении налогового спора налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Однако в материалах дела отсутствуют доказательства, на основании которых можно было бы сделать вывод о недостоверности, неполноте и (или) противоречивости сведений и документов, представленных налогоплательщиком.

Налоговый орган в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ также не доказал, что главной целью, преследуемой Обществом, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность; что для целей налогообложения операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Ссылки налогового органа на взаимозависимость ООО "Е" и ООО "Е", которая, по его мнению, повлияла на уклонение налогоплательщика от уплаты налогов, в данном случае не имеют правового значения, поскольку наличие взаимозависимости в силу п.п. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ является основанием для проверки правильности применения цен по сделкам.

Однако, в рамках проверки налоговый орган не установил применение сторонами сделок цен, которые отклоняются более чем на 20% в сторону понижения или повышения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени; налоговым органом не установлено неисполнение сторонами договора своих обязательств, а также нарушение ими законодательства о налогах и сборах при осуществлении деятельности.

Кроме того, согласно п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Учитывая изложенное, оснований полагать, что в проверяемом периоде Общество не вело реальной финансово-хозяйственной деятельности в рамках договоров о совместной деятельности, кассационная коллегия не находит.

В соответствии с п. 4 ст. 346.13 (в редакции действовавшей в 2005 году) если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 000 000 руб. или остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превысит 100 000 000 руб., такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.

Федеральным законом N 101-ФЗ от 21.07.2005 с 1 января 2006 года указанный предел повышен до 20 000 000 рублей.

В силу ст. 346.15 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорном периоде) налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают: доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Статьей 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемого в порядке, предусмотренном ст. 278 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 278 НК РФ предусмотрено, что участник простого товарищества (договора о совместной деятельности), осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода прибыль каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в прибыли товарищества, полученной за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества.

О суммах причитающихся (распределяемых) доходов каждому участнику товарищества участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов, обязан ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, сообщать каждому участнику этого товарищества.

В соответствии с п. 4 ст. 278 НК РФ доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, установленном настоящей главой. Убытки товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ определено, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Таким образом, доход (прибыль, уменьшенная на сумму понесенных расходов и распределенная между участниками), полученный организацией - участником договора о совместной деятельности, учитывается при исчислении налоговой базы в составе внереализационных доходов в отчетном (налоговом) периоде его получения.

Прибыль, полученная участниками договора простого товарищества в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей (статья 1048 ГК РФ).

Из приведенных норм следует, что под доходом от участия в простом товариществе следует понимать фактическую прибыль (определенную с учетом понесенных расходов), которая распределяется как доход каждого участника простого товарищества.

При этом кассовая выручка от реализации товаров (работ, услуг), поступающая на счет уполномоченного товарища, является общей долевой собственностью и доходом участника товарищества не является.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что фактически распределенная прибыль ООО "Е" от совместной деятельности согласно протоколам согласования распределения прибыли простого негласного товарищества не превысила предельно установленного размера, предусмотренного п. 4 ст. 346.13 НК РФ.

Иной деятельности, кроме совместной деятельности в рамках договора простого товарищества Общество, не осуществляло, что налоговым органом не оспаривается.

При таких обстоятельствах, суд пришел к правильному выводу о правомерности применения Обществом упрощенной системы налогообложения, и, соответственно незаконности произведенных налоговым органом доначислений по рассматриваемому основанию.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Учитывая изложенное, у суда было достаточно оснований для признания решения Инспекции N 15-11/4 от 11.01.2009 недействительным.

Все доводы кассационной жалобы исследовались судом первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая оценка. Они излагают позицию налогового органа без учета выводов судов, и по сути выражают лишь несогласие с принятыми решением и постановлением.

В силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 АПК РФ переоценка доказательств выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.

Поскольку все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная коллегия не находит оснований для отмены или изменения оспариваемых решения и постановления.

Нарушений норм процессуального закона, влекущих отмену обжалуемых судебных актов, также не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение Арбитражного суда Курской области от 30.09.2009 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.02.2010 по делу N А35-2688/2009-С26, оставить без изменения, а кассационную жалобу ИФНС России по г. Курску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с даты его принятия.